Verwaltungsgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung

 

SB.2011.00034

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 29. Juni 2011

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel (Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin Leana Isler, Gerichtsschreiberin Ariane Tinner.  

 

 

 

In Sachen

 

 

 

Stadt A, 

vertreten durch die Kommission für Grundsteuern,

diese vertreten durch die B AG,

Beschwerdeführerin,

 

 

gegen

 

 

Erben des C, nämlich:

 

1.    D,

 

Erben der E, nämlich:

 

2.    F,

3.    G,

4.    H,

5.    I,

Erben des J und der  K, nämlich:

 

6.    L,

7.    M,

8.    N,

9.    O,

10.  P,

 

Nrn. 2, 5, 8 und 10 vertreten durch RA Q
und/oder RA R,

Beschwerdegegnerschaft,

 

 

betreffend Grundstückgewinnsteuer,

hat sich ergeben:

I.  

Die Erben des C und dessen Nacherben, nämlich D, F, G, H, I, L, M, N, O und P, veräusserten am 23. November 2007 das in der Stadt A gelegene Baugrundstück Kat.-Nr. 01 mit einer Fläche von 890 m² an die S AG zum Preis von Fr. ….

Aus Anlass dieser Handänderung auferlegte die Kommission für Grundsteuern der Stadt A am 21. Oktober 2009 den Veräusserern eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. …, wobei sie aufgrund von damals erfolgten Handänderungen von einem geschätzten Verkehrswert vor 20 Jahren von (890 m² à Fr. … =) Fr. … ausging. Mit Einspracheentscheid vom 21. Januar 2010 bestätigte sie die Einschätzung. Auf Rekurs hin wies die Steuerrekurskommission III (ab 1. Januar 2011: Steuerrekursgericht) am 3. März 2010 die Sache zur Neubeurteilung an die Kommission für Grundsteuern der Stadt A zurück.

Diese setzte mit Beschluss vom 20. April 2010 die Grundstückgewinnsteuer erneut auf Fr. … fest. Die hiergegen erhobene Einsprache der Pflichtigen wies die Kommission am 13. Juli 2010 ab.

II.  

Den hiergegen erhobenen Rekurs der pflichtigen F, I, N und P hiess das Steuerrekursgericht am 22. Februar 2011 im Sinn der Erwägungen teilweise gut und wies die Sache zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid an die Kommission für Grundsteuern der Stadt A zurück.

III.  

Mit Beschwerde vom 24. März 2011 liess die Kommission für Grundsteuern der Stadt A dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei die Sache an das Steuerrekursgericht zurückzuweisen. Ausserdem verlangte sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung verzichtete, schlossen die Pflichtigen auf Gutheissung der Beschwerde und forderten ihrerseits eine Parteientschädigung.

Die Kammer erwägt:

1.  

1.1 Gegen den Entscheid des Steuerrekursgerichts können laut § 153 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) der Steuerpflichtige, das kantonale Steueramt und die Gemeinde innert 30 Tagen nach Zustellung Beschwerde beim Verwaltungsgericht erheben.

Durch Beschwerde anfechtbar sind Endentscheide, womit ein Verfahren abgeschlossen wird; hierzu gehören Sachurteile und Nichteintretensentscheide. Zwischenentscheide sowie prozessleitende Verfügungen und Beschlüsse sind hingegen grundsätzlich nicht selbständig anfechtbar, sondern bloss in Verbindung mit der Beschwerde gegen den verfahrenserledigenden Entscheid. Nur wenn sie für die betroffene Partei mit einem nicht wiedergutzumachenden Nachteil verbunden sind, können sie ausnahmsweise selbständig angefochten werden (vgl. RB 2000 Nr. 133 = StE 2001 B 96.21 Nr. 9; RB 1997 Nr. 42; BGE 111 Ia 276 E. 2b).

Nach der neuesten verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung gelten auch Rückweisungsentscheide des Steuerrekursgerichts als Zwischenentscheide (VGr, 2. Februar 2011, SB.2010.00137). Sie sind jedoch ausnahmsweise dann als Endentscheide zu behandeln, wenn der unteren Instanz, an welche die Sache zurückgewiesen wird, kein Entscheidungsspielraum mehr verbleibt und die Rückweisung nur noch der rechnerischen Umsetzung des oberinstanzlich Angeordneten dient (vgl. BGE 134 II 124 E. 1.3).

1.2 Vor- und Zwischenentscheide sind anfechtbar, wenn sie einen nicht wiedergutzumachenden Nachteil bewirken können (vgl. Art. 93 Abs. 1 lit. a des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005; BGG) oder wenn die Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (vgl. Art. 93 Abs. 1 lit. b BGG).

Ein nicht wiedergutzumachender Nachteil ist anzunehmen, wenn eine beschwerdebefugte Verwaltungsbehörde durch einen Rückweisungsentscheid gezwungen wird, einen ihrer Ansicht nach rechtswidrigen Entscheid zu erlassen, den sie selber nicht anfechten kann (vgl. BGE 134 II 124 E. 1.3; VGr, 17. November 2010, SB.2010.00082). Die Steuerpflichtigen sind demgegenüber für den gesamten dem verwaltungsgerichtlichen Verfahren vorgelagerten Instanzenzug zur Rechtsmittelerhebung befugt, sodass ihnen kein derartiger nicht wiedergutzumachender Nachteil erwachsen kann.

Das Steuerrekursgericht hat den Rekurs der Pflichtigen im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen und die Sache zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid an die Kommission für Grundsteuern der Stadt A zurückgewiesen. Diese teilt die vom Steuerrekursgericht vertretene Rechtsauffassung nicht und wäre folglich durch den Rückweisungsentscheid gezwungen, eine aus ihrer Sicht rechtswidrige Einschätzung vorzunehmen. In diesem Umstand liegt ein nicht wiedergutzumachender Nachteil (vgl. dazu BGE 133 II 409 E. 1.2; BGE 133 V 477 E. 5.2).

Auf die Beschwerde ist daher einzutreten.

2.  

2.1 Die Beschwerde an das Steuerrekursgericht ermöglicht die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Steuerverwaltungsbehörden, des kantonalen Steueramts und der kommunalen Einschätzungsbehörden (§§ 147 Abs. 3 und 212 StG). Dabei stehen dem Steuerrekursgericht dieselben Befugnisse zu wie der Steuerbehörde im Einschätzungsverfahren (§ 148 Abs. 3 StG), deren Verfügung durch den Gerichtsentscheid ersetzt wird. Dementsprechend kann es nur ausnahmsweise zwecks Wahrung des gesetzlichen Instanzenzugs die Sache zur Neubeurteilung an die Steuerbehörde zurückweisen, namentlich wenn zu Unrecht noch kein materieller Entscheid getroffen wurde oder dieser an einem schwerwiegenden Verfahrensmangel leidet. In den übrigen Fällen hat das Steuerrekursgericht selber über die Sache zu befinden. Ein Verfahrensmangel ist namentlich dann "schwerwiegend", wenn die Steuerbehörde in Verletzung ihrer Untersuchungspflicht den rechtserheblichen Sachverhalt nicht oder unvollständig abgeklärt hat (RB 2001 Nr. 93).

Bei der Überprüfung eines Rückweisungsentscheids des Steuerrekursgerichts beschränkt sich das Verwaltungsgericht auf die Beurteilung der Frage, ob das Steuerrekursgericht die Sache zu Recht an die Steuerbehörde zurückgewiesen habe (vgl. RB 2000 Nr. 130 E. 3; 2001 Nr. 93). Ist das Steuerrekursgericht aufgrund einer anderen rechtlichen Würdigung als die Steuerbehörde zum Schluss gelangt, der aus ihrer (neuen) rechtlichen Sicht als  massgeblich erachtete Sachverhalt sei von der Steuerbehörde nicht hinreichend untersucht worden und es liege aus diesem Grund ein schwerwiegender Verfahrensmangel vor, so prüft das Verwaltungsgericht bei Anfechtung des Rückweisungsentscheids nur, ob die rechtliche Würdigung des Steuerrekursgerichts offensichtlich unrichtig ist, die Rückweisung dem Beschleunigungsgebot krass zuwiderläuft und die Rechte der Parteien im Rahmen des gesetzlichen Instanzenzugs ungeschmälert gewahrt werden (vgl. RB 2001 Nr. 93 E. 2b; VGr, 14. Mai 2008, SB.2007.00126, ZStP 2008, 253, E. 2.4.1).

2.2 Das Steuerrekursgericht hat seinen Rückweisungsentscheid damit begründet, es sei mit den Pflichtigen bei der Schätzung des Verkehrswerts des streitbetroffenen Grundstücks vor 20 Jahren vom Baulandwert auszugehen, mithin entgegen der kommunalen Grundsteuerbehörde nicht vom Preis, der seinerzeit angesichts der drohenden Zuteilung an die Reservezone bezahlt worden wäre. Die Akten enthielten jedoch keine Grundlage für die Festsetzung des Baulandwerts. Der von den Pflichtigen verfochtene Ansatz von Fr. …/m² sei nicht schlüssig, weil sich dieser auf erschlossenes Bauland beziehe. Es lasse sich nicht sagen, ob das Grundstück am Stichtag überhaupt groberschlossen gewesen sei. Offensichtlich habe jedoch die Feinerschliessung gefehlt, zu deren Schaffung in der Regel ein Quartierplanverfahren erforderlich gewesen wäre. Welchen Zeitraum die Erschliessung und Überbauung von Rohbauland in Anspruch nehme, hänge in einem komplexen Zusammenspiel von der planerischen Entwicklung einer Gemeinde, den konjunkturellen Verhältnissen, die Absichten der beteiligten Grundeigentümer und weiteren Umständen ab. Die Grob- und insbesondere die Feinerschliessung seien für die Grundeigentümer mit erheblichen Kosten verbunden, die bei der Bewertung von Rohbauland berücksichtigt werden müssten. Noch weit stärker wertvermindernd falle der Umstand ins Gewicht, dass die Erschliessungsmassnahmen auch bei günstigem Verlauf mehrere Jahre in Anspruch nähmen und eine Überbauung dementsprechend hinauszögerten.

Somit fehle es an einer zuverlässigen Bewertungsgrundlage für die Schätzung des Verkehrswerts des veräusserten Grundstücks vor 20 Jahren. Es frage sich, ob diese Schätzung mittels Anordnung eines Amtsgutachtens durch das Gericht vorzunehmen oder die Sache zu diesem Zweck an die Kommission für Grundsteuern der Stadt A zurückzuweisen sei. Obschon das Steuerrekursgericht im Hinblick auf eine beförderliche Verfahrenserledigung in aller Regel selber ein Amtsgutachten einhole, erscheine vorliegend eine Rückweisung sachgerecht. Denn die Klärung der Erschliessungsverhältnisse sei zweckmässigerweise durch die kommunale Grundsteuerbehörde und nicht durch einen Liegenschaftenschätzer vorzunehmen.

2.3 Grundstückgewinn ist nach § 219 Abs. 1 StG der Betrag, um welchen der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis und anrechenbare Aufwendungen) übersteigt. Liegt die massgebende frühere Handänderung mehr als 20 Jahre zurück, so darf der Steuerpflichtige kraft § 220 Abs. 2 StG den Verkehrswert des Grundstücks vor 20 Jahren in Anrechnung bringen. Der das Grundstückgewinnsteuerrecht beherrschende Grundsatz der vergleichbaren Verhältnisse (Kongruenzprinzip) verlangt, dass sich Erlös und Anlagewert auf das umfänglich und inhaltlich gleiche Grundstück beziehen. Massgebend ist die tatsächliche oder rechtliche Beschaffenheit des Grundstücks im Veräusserungszeitpunkt. Diese Beschaffenheit ist auch der Schätzung des Verkehrswerts des Grundstücks vor 20 Jahren zugrunde zu legen (vgl. RB 1973 Nr. 37).

Das streitbetroffene Grundstück befand sich im Zeitpunkt seiner Veräusserung am 23. November 2007 unstreitig in der Bauzone, war also Bauland. Demzufolge ist die rechtliche Würdigung des Steuerrekursgerichts, für die Ermittlung des Verkehrswerts des Grundstücks vor 20 Jahren sei somit der Baulandwert des Grundstücks am 23. November 1987 zu schätzen, nicht offensichtlich unrichtig. Denn es geht nicht um die Frage, was das Grundstück im damaligen "rechtlichen Schwebezustand" zwischen Bauland- und Reservezone wert war, sondern was es kraft des Kongruenzprinzips als Bauland wert gewesen wäre. Die vorinstanzliche Feststellung, es müssten für die vorzunehmende Schätzung die damaligen Erschliessungsverhältnisse geklärt werden, kann deshalb im Licht der Grundsätze der Baulandbewertung ebenfalls nicht als offensichtlich unrichtig gewürdigt werden.

Die vom Steuerrekursgericht angeordnete Rückweisung der Sache an die kommunale Grundsteuerbehörde zieht wohl eine zeitliche Verzögerung nach sich, läuft aber dem Beschleunigungsgebot nicht krass zuwider. Ausserdem bleiben die Rechte der Parteien im Rahmen des gesetzlichen Instanzenzugs ungeschmälert gewahrt.

Das führt zur Abweisung der Beschwerde.

3.  

Da auch die Beschwerdegegnerschaft die Gutheissung der Beschwerde beantragt hat und demzufolge ebenso wie die Beschwerdeführerin unterliegt, sind die Kosten den Parteien je zur Hälfte aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 213 Satz 2 StG) und steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 und § 213 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152, § 153 Abs. 4 und § 213 Satz 2 StG).

Demgemäss erkennt die Kammer:

1.    Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.    Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 5'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    120.--     Zustellkosten,
Fr. 5'120.--     Total der Kosten.

3.    Die Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin zur Hälfte und der Beschwerdegegnerschaft je zu 1/20 auferlegt, unter solidarischer Haftung für die Hälfte der Kosten.

4.    Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

6.    Mitteilung an…