Verwaltungsgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung

 

SB.2013.00012

 

 

 

Beschluss

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 2. April 2014

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler, Ersatzrichter Michael Beusch, Gerichtsschreiberin Linda Rindlisbacher.  

 

 

 

In Sachen

 

 

A,

Beschwerdeführer,

 

 

gegen

 

 

Schweizerische Eidgenossenschaft,

vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegnerin,

 

 

betreffend Direkte Bundessteuer 2008,

 

 

hat sich ergeben:

I.  

Der 1932 geborene Rentner A (nachfolgend: Steuerpflichtiger) engagiert sich als Besitzer und Züchter von Rennpferden seit Jahrzehnten im Pferderennsport. Steuerlich ging er dabei stets von einem Hobby aus. Entsprechend deklarierte er diesbezüglich weder Verluste noch Gewinne.

Nach Durchführung eines Auflageverfahrens im Zusammenhang mit der Pferdezucht und der Teilnahme an Pferderennen veranlagte das kantonale Steueramt den Steuerpflichtigen mit Entscheid vom 4. Januar 2012 für die direkte Bundessteuer D mit einem geschätzten steuerbaren Einkommen von Fr. …. Zur Begründung machte es im Wesentlichen geltend, es liege eine selbständige Erwerbstätigkeit vor. Ohnehin wäre ein Einnahmeüberschuss aufgrund der Einkommensgeneralklausel auch bei Vorliegen eines Hobbies steuerbar. Weil der Steuerpflichtige nur unvollständige Unterlagen eingereicht habe, habe eine Einkommensschätzung nach pflichtgemässem Ermessen vorgenommen werden müssen. Die dagegen erhobene Einsprache wies das kantonale Steueramt mit Entscheid vom 24. Mai 2012 ab.

II.  

Das Steuerrekursgericht hiess eine hiergegen gerichtete Beschwerde mit Entscheid vom 12. Dezember 2012 teilweise gut und veranlagte den Steuerpflichtigen für die direkte Bundessteuer der Steuerperiode C mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …. Das Gericht hielt fest, dass keine selbständige Erwerbstätigkeit, sondern Liebhaberei vorliege. Die entsprechenden Nettoeinkünfte seien aufgrund der Einkommensgeneralklausel zu versteuern. Immerhin habe der Steuerpflichtige mit den bereits im Einspracheverfahren eingereichten Unterlagen den Nachweis erbracht, dass sich die vorinstanzliche Schätzung als zu hoch erweise.

 

III.  

Mit Beschwerde vom 20. Februar 2013 (Poststempel 25. Februar 2013) beantragt der Steuerpflichtige (nachfolgend: Beschwerdeführer) dem Verwaltungsgericht sinngemäss die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids.

In seiner Vernehmlassung beantragt das Steuerrekursgericht, auf die Beschwerde sei wegen Fristsäumnis nicht einzutreten. Das kantonale Steueramt schliesst auf Abweisung der Beschwerde.

Die Kammer erwägt:

1.  

1.1 Für die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss". Dies bedeutet, dass eine Beschwerde gegen den Entscheid des Steuerrekursgerichts innert 30 Tagen nach deren Zustellung erhoben werden muss. Die Frist beginnt dabei mit dem auf die Eröffnung folgenden Tag und gilt als eingehalten, wenn sie spätestens am letzten Tag der Frist der schweizerischen Post übergeben worden ist (Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 4 und  Art. 133 Abs. 1 DBG). Die Einhaltung der Frist ist Gültigkeitsvoraussetzung des Rechtsmittels. Eine verspätete Eingabe ist unwirksam und vermag keine materielle Überprüfung des angefochtenen Entscheids herbeizuführen (vgl. schon RB 1973 Nr. 34; RB 1981 Nr. 76). Folglich darf auf eine verspätete Beschwerde, vorbehältlich einer Fristwiederherstellung, nicht eingetreten werden.

1.2 Entsprechend dem vorliegenden Zustellnachweis (unterzeichnete Gerichtsurkunde) hat der Pflichtige den angefochtenen Entscheid am 23. Januar 2013 persönlich entgegengenommen; die 30-tägige Beschwerdefrist hat folglich am 24. Januar 2013 zu laufen begonnen. Das Ende der Frist und damit der letzte Tag für eine fristwahrende Übergabe an die schweizerische Post war mithin der 22. Februar 2013. Die Eingabe des Beschwerdeführers an das Verwaltungsgericht trägt nun zwar das Datum des 20. Februars 2013. Der Post übergeben wurde das Schreiben gemäss Poststempel allerdings erst am 25. Februar 2013 und damit zu spät. Fristwiederherstellungsgründe (Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 4 und Art. 133 Abs. 3 DBG) sind weder ersichtlich noch geltend gemacht worden. Auch eine entsprechende Beweiserhebung erübrigt sich: Die Beschwerde, auf die wegen Verspätung nicht einzutreten ist, wäre nämlich auch – wie nachstehend zu zeigen – abzuweisen.

2.  

2.1 Die erwähnte nur sinngemässe Anwendung der Bestimmungen über das Verfahren vor der Rekurskommission für das Beschwerdeverfahren vor dem Verwaltungsgericht gestattet unterschiedliche Regelungen, die sich aus der Natur eines zweistufigen gerichtlichen Instanzenzugs ergeben. Bei einem solchen System liegt eine Verengung der Kognition mit Beschränkung des Novenrechts für die zweite Instanz aber nahe. Sie liegt im Interesse der Verfahrensökonomie und ist geeignet, einer missbräuchlichen Prozessführung entgegenzuwirken (BGE 131 II 548 E. 2.2.2).

Soll die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 DBG), muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, welche die Überprüfung der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5). Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekurskommission zu setzen (vgl. RB 1999 Nr. 147).

2.2 Die vom Gesetzgeber offenkundig gewollte Aufgabenteilung von erster und zweiter Beschwerdeinstanz lässt es ebenfalls als sachgerecht erscheinen, neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel bei der Anfechtung des gerichtlichen Entscheids der Rekurskommission nur zuzulassen, wenn es sich um echte Noven handelt, namentlich um neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteu­ergrund beruhen oder der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen (BGE 131 II 548 E. 2.2.2). Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren müssen schliesslich allgemein zulässig sein, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot fallen (vgl. RB 1999 Nr. 149).

3.  

3.1 Gemäss Art. 18 Abs. 1 DBG steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.

3.2 Die Rechtsprechung versteht unter selbständiger Erwerbstätigkeit jede Tätigkeit, bei der eine natürliche Person durch Einsatz von Arbeitsleistung und Kapital in frei bestimmter Selbstorganisation planmässig, anhaltend und nach aussen sichtbar zum Zweck der Gewinnerzielung am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt (BGE 125 II 113 E. 5b; vgl. auch BGE 121 I 259 E. 3c). Anders als das Verwaltungsgericht verlangt das Bundesgericht indessen nicht, dass die Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr nach aussen hin sichtbar zu sein hat (BGE 122 II 446 E. 3b und 5a; BGr, 12. November 2001, StE 2002 B 23.1 Nr. 50 E. 2a; ASA 56, 366 ff. E. 2c).

Diese im Wesentlichen übereinstimmende Auslegung des Begriffs der selbständigen Erwerbstätigkeit durch die Gerichte wird von der Lehre geteilt (vgl. Markus Reich in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel 2002, Art. 8 StHG N. 13 [nachfolgend Kommentar StHG]; ders., in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2. A., Basel 2008, Art. 18 DBG N. 14 m. H. [nachfolgend Kommentar DBG]; Julia von Ah, Die Besteuerung Selbständigerwerbender, 2. A., Zürich/Basel/Genf 2011, S. 2).

3.3 Wohl legt Art. 18 Abs. 1 DBG, wonach Einkünfte aus "jeder (…) selbständigen Erwerbstätigkeit" steuerbar sind, nahe, diesen Begriff ausschliesslich aufgrund von Typusmerkmalen zu umschreiben. Weil aber der Wortlaut der Bestimmung zunächst beispielhaft "Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb" und "aus einem freien Beruf" auflistet, lässt sich daraus zwangslos der Schluss ziehen, die Umschreibung der selbständigen Erwerbstätigkeit als allgemeinen bzw. "Auffangtatbestand" habe sich an den gesetzlichen Beispielen zu orientieren. Diese sind aber seit jeher vom Bundesgericht wie von den kantonalen Gerichten im Einklang mit der Lehre aufgrund des herkömmlichen klassifizierenden Rechtsbegriffs definiert worden, d. h. aufgrund der kumulativ erforderlichen Merkmale (1.) des Tätigwerdens auf eigenes Risiko, (2.) des Einsatzes von Arbeit und Kapital, (3.) der frei bestimmten (Selbst-)Organisation, (4.) der Gewinnerzielungsabsicht sowie (5.) der (planmässigen und anhaltenden) Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr. Allerdings können auch diese konkretisierenden Begriffsmerkmale nicht losgelöst vom gesetzlichen (Ideal-)Typus der selbständigen Erwerbstätigkeit betrachtet werden.

Wie das Verwaltungsgericht in seinem eingehend begründeten Präjudiz vom 25. August 2010 (SB.2010.00056) erkannt hat, rechtfertigt es sich aus diesen Überlegungen heraus und im Licht der verfassungsrechtlichen Grundsätze der Rechtsgleichheit und Rechtssicherheit für die Beurteilung, ob im Einzelfall eine selbständige Erwerbstätigkeit gegeben ist, auf den herkömmlichen Rechtsbegriff abzustellen mit der Folge, dass beim Fehlen auch nur eines der Merkmale keine selbständige Erwerbstätigkeit vorliegt. Die vom Bundesgericht entwickelten Indizien sind dabei als Konkretisierungshilfen dieser Begriffsmerkmale heranzuziehen (RB 1988 Nr. 23 = StE 1989 B 23.1 Nr. 17 E. 3c; Reich, Kommentar StHG, Art. 8 StHG N. 12).

3.4 Dass es sich bei der Tätigkeit des Beschwerdeführers im Bereich der Pferdezucht und der Teilnahme an Pferderennen nicht um eine selbständige Erwerbstätigkeit im dargelegten steuerlichen Sinn, sondern um ein Hobby bzw. um Liebhaberei handelt, ist im vorliegenden Beschwerdeverfahren zu Recht nicht mehr strittig. Wie bereits die Vorinstanz zutreffend ausführt, spricht gegen die Qualifikation der fraglichen Tätigkeit als selbständige Erwerbstätigkeit insbesondere, dass die Tätigkeit des Beschwerdeführers nach den gesamten Umständen nicht insgesamt auf die Erzielung eines Einkommens gerichtet war. Vielmehr ist anzunehmen bzw. glaubhaft, dass er die Tätigkeit aufgrund seiner offenbaren Leidenschaft für den Pferdesport und Pferde allgemein ausübte. So hat er nach den vorliegenden Akten in all den Jahren seines Engagements nur ein einziges Mal ein Pferd verkauft. Ebenso ist die Teilnahme an Pferderennen – jedenfalls in dem vom Beschwerdeführer ausgeübten Ausmass und aufgrund von Wahrscheinlichkeitsüberlegungen – grundsätzlich nicht geeignet, die damit verbundenen hohen Kosten zu decken. Das Vorbringen des Beschwerdeführers, er habe in all den Jahren vor den Erfolgen seines Spitzenpferdes "B" praktisch ausschliesslich Aufwand gehabt, erweist sich unter den gegebenen Umständen als glaubhaft und nachvollziehbar. Nicht zu beanstanden ist sodann der Schluss der Vorinstanz, die mit "B" erzielten Gewinne liessen eine "ein halbes Leben ausgeübte Liebhaberei (…) nicht plötzlich zur selbstständigen Erwerbstätigkeit werden". Die Zucht und die Erfolge des Spitzenpferdes "B" erscheinen im hier einzig relevanten steuerrechtlichen Licht als zufällig und waren jedenfalls im eingetretenen Ausmass nicht zu erwarten oder planbar. Es kann daher nicht die Rede davon sein, dass die fragliche Tätigkeit des Beschwerdeführers auf die Erzielung eines Erwerbseinkommens gerichtet war. Weder ist eine Absicht zur Gewinnerzielung erkennbar (subjektives Element), noch war die Tätigkeit zur nachhaltigen Gewinnerzielung überhaupt geeignet (objektives Element).

4.  

Strittig und zu prüfen ist damit, ob die vom Beschwerdeführer erzielten Gewinne – wenn nicht aufgrund selbständiger Erwerbstätigkeit – aus einem anderen Grund steuerbar sind. Die Vorinstanz hält dafür, dass bei der vorliegenden Qualifikation der Tätigkeit des Beschwerdeführers als Liebhaberei bzw. Hobby eine Steuerbarkeit der fraglichen Einkünfte aufgrund der Einkommensgeneralklausel gemäss Art. 16 Abs. 1 DBG gegeben sei.

Die Vorinstanz hat die gesetzlichen Grundlagen und die Rechtsprechung im Zusammenhang mit der steuerlichen Behandlung von Einkünften aus Liebhaberei zutreffend dargestellt und vor diesem Hintergrund zu Recht darauf geschlossen, dass die fraglichen Gewinne aus den Pferderennen nach Art. 16 Abs. 1 DBG steuerbar sind. Die Bestimmung bringt im Bereich der Besteuerung des Einkommens natürlicher Personen das Konzept der Reinvermögenszugangstheorie zum Ausdruck (statt vieler: BGE 133 II 289 E. 2.1, BGE 131 I 413 E. 4.1). Danach unterliegen aufgrund der Generalklausel von Art. 16 Abs. 1 DBG und des nicht abschliessenden Positivkatalogs (Art. 17–23 DBG) alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte der direkten Bundessteuer. Vorbehalten bleiben die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (Art. 16 Abs. 3 DBG) und die im Negativkatalog von Art. 24 DBG abschliessend aufgezählten Fälle (Urteil des Bundesgerichts 2C_1151/2012 vom 3. Juni 2013 E. 2.1 mit zahlreichen Hinweisen; Markus Reich, Steuerrecht, 2. Aufl., 2012, § 10 N. 7; ders., Kommentar DBG, Art. 16 DBG N. 26; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl., 2009, Art. 16 DBG N. 1 ff.).

5.  

Hat die steuerpflichtige Person trotz Mahnung ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt das kantonale Steueramt laut Art. 130 Abs. 2 DBG die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor.

Der Beschwerdeführer hat unstreitig trotz Auflage und Mahnung die verlangte Aufstellung über die erzielten Einnahmen und getätigten Ausgaben nicht eingereicht. Er ist deshalb zu Recht vom kantonalen Steueramt nach pflichtgemässem Ermessen veranlagt worden.

5.1 Eine zu Recht ergangene Ermessenseinschätzung kann gemäss Art. 132 Abs. 3 DBG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden. Wegen des im Beschwerdeverfahren geltenden Novenverbots (vgl. E. 2.2) hat die steuerpflichtige Person im Einspracheverfahren, spätestens aber im Beschwerdeverfahren vor dem Steuerrekursgericht, nachzuweisen, dass die Ermessensveranlagung offensichtlich unrichtig ist. Sie hat den Nachweis dadurch zu erbringen, dass sie innerhalb der Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel beibringt oder zumindest anbietet (vgl. RB 1999 Nr. 150). Nur unter diesen formellen Voraussetzungen wird die steuerpflichtige Person überhaupt zur Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprachebehörde bzw. das Steuerrekursgericht zur Untersuchung und Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt der Nachweis ohne Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die Ermessensveranlagung als solche bestehen bleibt und einzig ihrer Höhe nach der Prüfung auf offensichtliche Unrichtigkeit unterliegt (Martin Zweifel, Kommentar DBG, Art. 132 DBG N. 38 ff. und N. 54 ff.).

5.2 Im Einspracheverfahren reichte der Beschwerdeführer erstmals eine Aufstellung zu seinen pferderennsportbezogenen Einnahmen und Ausgaben ein. Danach beliefen sich im Jahr 2008 die Einnahmen auf € … und die Ausgaben auf € ….

5.2.1 Das Steuerrekursgericht stellte bezüglich der Einnahmen fest, dass der vom Beschwerdeführer in seiner Aufstellung angegebene Totalbetrag von € … mit der Aktenlage übereinstimme, sodass mit der Steuerbehörde davon auszugehen sei. Der Beschwerdeführer bringt im vorliegenden Beschwerdeverfahren nicht vor, diese – notabene auf seiner eigenen Aufstellung beruhende – Schätzung der Einnahmen sei in ihrer Höhe offensichtlich unrichtig, sodass es mit den entsprechenden Ausführungen der Vorinstanz sein Bewenden haben muss.

5.2.2 Bezüglich der Ausgaben anerkannte die Vorinstanz einen Betrag von € …. Die Kürzung gegenüber dem vom Beschwerdeführer angegeben Totalbetrag von € … begründet sie damit, dass der Beschwerdeführer Abschreibungen in der Höhe von € … für zwei angeblich im Jahr D verunglückte Rennpferde vorgenommen habe.

Der Beschwerdeführer bringt im vorliegenden Verfahren zu Recht nicht vor, dass die Vorinstanz die fraglichen Abschreibungen zum Abzug hätte zulassen müssen bzw., dass die vor­instanzliche Schätzung im entsprechenden Umfang offensichtlich unrichtig sei. Die Vornahme von Abschreibungen setzt Geschäftsvermögen voraus, wovon hier aufgrund der festgestellten Liebhaberei des Beschwerdeführers gerade nicht auszugehen ist.

Im Weiteren beanstandet der Beschwerdeführer, dass weder die Aufzuchtskosten noch die Ausbildungs- und Trainingskosten "der früheren Jahre" – also der Jahre vor der hier massgeblichen Steuerperiode C – zum Abzug zugelassen würden. Insoweit der Beschwerdeführer damit die offensichtliche Unrichtigkeit der vorinstanzlichen Schätzung rügen sollte, ist er darauf hinzuweisen, dass Gewinnungskosten grundsätzlich nur dann abzugsfähig sind, wenn ihnen in derselben Steuerperiode ein damit zusammenhängendes Einkommen der steuerpflichtigen Person gegenübersteht. Im Bereich des Privatvermögens besteht – anders als im Geschäftsvermögen – keine Möglichkeit, Gewinne aus späteren Perioden mit Verlusten aus früheren Perioden zu verrechnen.

5.2.3 Dem Beschwerdeführer misslingt somit der Nachweis der Unrichtigkeit der vor­instanzlichen Schätzung.

Ist der Unrichtigkeitsnachweis nicht erbracht, fragt es sich nur noch, ob die Ermessenseinschätzung willkürlich ausgefallen ist. Willkürlich ist eine Schätzung dann, wenn sie sich nach den Akten als geradezu unmöglich, als sachlich nicht begründbar erweist (vgl. Zweifel, Art. 132 DBG N. 52; RB 1963 Nr. 62 = ZBl 65, 384 = ZR 65 Nr. 13).

Angesichts der mit der Aufstellung des Beschwerdeführers ohnehin übereinstimmenden Schätzung der Einnahmen sowie der zu Recht vorgenommenen und in ihrer Höhe nicht als unrichtig nachgewiesenen Kürzung der Auslagen bzw. Gewinnungskosten des Beschwerdeführers in der massgeblichen Steuerperiode C erscheint es nicht als willkürlich, wenn die Vorinstanz das steuerbare Einkommen für die direkte Bundessteuer D auf Fr. … geschätzt hat. Gegen die Umrechnung der fraglichen Gewinne von Euro in Schweizerfranken bringt der Beschwerdeführer im Übrigen nichts vor. Inwiefern diese offensichtlich unrichtig ausgefallen sein soll, ist denn auch nicht ersichtlich.

6.  

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG) und steht ihm keine Parteientschädigung zu (Art. 64 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss beschliesst die Kammer:

1.    Auf die Beschwerde wird nicht eingetreten.

2.    Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 2'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    100.--     Zustellkosten,
Fr  2'100.--     Total der Kosten.

3.    Die Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.    Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen diesen Beschluss kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

6.    Mitteilung an:…