Verwaltungsgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung

 

SB.2014.00035

 

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 25. Juni 2014

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiber Martin Businger.  

 

 

 

In Sachen

 

 

A, vertreten durch RA B,

Beschwerdeführer,

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich,

vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegner,

 

 

 

betreffend Staats- und Gemeindesteuern 1.1.–31.12.2007, 1.1.–31.12.2008,
1.1.–31.12.2009 und 1.1.–31.12.2010,

hat sich ergeben:

I.  

A. Über die C AG wurde mit Wirkung per 23. Mai 2011 der Konkurs eröffnet. Am 20. Juli 2011 nahm das kantonale Steueramt nach einer Buchprüfung der Geschäftsjahre 2007 und 2008 die Einschätzung der C AG in Liquidation wie folgt vor:

Steuerperiode             steuerbarer Reingewinn                     steuerbares Eigenkapital

1.1.–31.12.07             Fr. …                                                 Fr. …

1.1.–31.12.08             Fr. …                                                  Fr. …

Am 16. und 21. September 2011 ergingen die Einschätzungen für die beiden Folgejahre:

Steuerperiode             steuerbarer Reingewinn                     steuerbares Eigenkapital

1.1.–31.12.09             Fr. …                                                 Fr. …

1.1.–31.12.10             Fr. …                                                 Fr. …

Die Steuerbehörde rechnete dabei unter anderem in den Steuerperioden 2007 und 2008 verdeckte Gewinnausschüttungen an den Alleinaktionär A von jeweils über Fr. 2 Mio. auf und liess auch Abschreibungen und Rückstellungen nicht zum Abzug zu. Aufgrund dieser Aufrechnungen korrigierte die Steuerbehörde u. a. auch die von der Pflichtigen in der Steuerperiode 2009 geltend gemachten Verlustvorträge.

B. Gegen diese Einschätzungsentscheide erhob die Konkursmasse jeweils innert Frist vorsorglich Einsprache. Am 17. Juli 2012 liess sich A in seiner Eigenschaft als 3.-Klasse-Gläubiger im Konkurs der C AG in Liquidation die Berechtigung zur Führung des die Steuerveranlagung betreffenden Administrativverfahrens abtreten. Am 11. Juli 2013 wies das kantonale Steueramt die Einsprachen ab, wobei aufgrund der konkursrechtlichen Ermächtigung zur Verfahrensführung A Adressat dieses Entscheids war.

C. Im Konkurs der C AG wurden die Steuerforderungen betreffend Staats- und Gemeindesteuern angesichts des laufenden steuerrechtlichen Verfahrens noch ohne Angabe eines Betrags und damit "pro memoria" kolloziert. A selbst trat im Kollokationsplan einerseits als Gläubiger auf. In dieser Eigenschaft liess er sich, zusammen mit dem Kanton Zürich bzw. der Stadt E, teilweise auch mit weiteren Gläubigern, eine ganze Reihe von Forderungen abtreten. Andererseits wurden gegen ihn persönlich im Konkurs der C AG als Schuldner Ansprüche aus aktienrechtlicher Verantwortlichkeit sowie Absichtsanfechtungen kolloziert.

Am 26. Oktober 2012 stellte das Konkursamt in seinem Schlussbericht zuhanden des Bezirksgerichts D fest, dass sich der Gesamtverlust auf Fr. 5'848'585.- belaufe und keine Dividende zur Auszahlung gelange. Am 30. Oktober 2012 schloss der Einzelrichter im summarischen Verfahren des Bezirksgerichts D antragsgemäss das Konkursverfahren. Die C AG in Liquidation wurde am 6. November 2012 vom Handelsregisteramt des Kantons Thurgau gelöscht.

II.  

Auf den von A am 30. Juli 2013 gegen den Einspracheentscheid erhobenen Rekurs trat das Steuerrekursgericht mit Beschluss vom 20. März 2014 nicht ein. Es erwog, dem Rekurrenten fehle das konkrete steuerrechtliche Interesse an der Streitsache.

III.  

Mit Beschwerde vom 30. April 2014 liess A dem Verwaltungsgericht sinngemäss die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids beantragen, verbunden mit der Anweisung an das Steuerrekursgericht, seinen Rekurs materiell zu behandeln. Eventuell sei die C AG in Konkursliquidation für die streitbetroffenen Jahre mit einem Verlust (2007 und 2008) bzw. nach Verlustverrechnung mit einem steuerbaren Gewinn von Fr. 0.- (2009 und 2010) einzuschätzen. Ausserdem beantragte der die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Während die Vorinstanz auf Vernehmlassung verzichtete, beantragte das kantonale Steueramt die Abweisung der Beschwerde.

Die dem Beschwerdeführer aufgrund seines ausländischen Wohnsitzes auferlegte Kaution von Fr. 17'500.- wurde fristgerecht geleistet.

Die Kammer erwägt:

1.  

1.1 Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können alle Rechtsverletzungen geltend gemacht werden, nicht aber die Unangemessenheit des angefochtenen Entscheids. Überdies gilt im Beschwerdeverfahren das Novenverbot, weshalb für das Verwaltungs­gericht die gleiche Aktenlage massgebend ist wie für das Steuerrekursgericht (§ 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]; VGr, 25. August 2010, SB.2010.00055, E. 1.1 und 1.2).

1.2 Richtet sich eine Beschwerde gegen einen Nichteintretensentscheid des Steuerrekurs­gerichts oder gegen einen Entscheid, womit das Steuerrekursgericht einen Nichteintretens­entscheid des kantonalen Steueramts bestätigt hat, so darf das Verwaltungsgericht lediglich prüfen, ob die vorinstanzliche Beurteilung der Eintretensfrage an beschwerdefähigen Rechtsmängeln leidet; ein weiter gehender, materiell-rechtlicher Entscheid – namentlich über die Ein­schätzung – ist dem Gericht verwehrt (vgl. BGr, 26. Mai 2004, 2A.495/2003, E. 1.3; RB 1999 Nr. 152).

Auf die Eventualanträge des Beschwerdeführers hinsichtlich der materiellen Einschätzung der C AG kann daher nicht eingetreten werden.

2.  

Die Befugnis zur Einsprache-, Rekurs- und Beschwerdeerhebung in Steuersachen setzt, einem allgemeinen prozessualen Grundsatz entsprechend, ein schutzwürdiges Interesse an der Aufhebung oder Änderung des angefochtenen Entscheids voraus (sogenannte Beschwer). Fehlt dieses, ist auf die Beschwerde nicht einzutreten (VGr, 27. Juni 2012, SB.2012.00019/SB.2012.00020, E. 2.1; RB 2001 Nr. 106, E. 2). Ein schutzwürdiges Interesse liegt vor, wenn die tatsächliche oder rechtliche Situation der beschwerde­führenden Partei durch den Ausgang des Verfahrens beeinflusst werden kann. Anders ausgedrückt besteht das schutzwürdige Interesse im praktischen Nutzen, den die erfolgreiche Beschwerde der betroffenen Partei eintragen würde, das heisst in der Abwendung eines materiellen oder ideellen Nachteils, den der angefochtene Entscheid für sie zur Folge hätte (vgl. BGE 131 II 587 E. 2.1). Das Interesse muss dabei nicht nur bei der Einreichung des Rechtsmittels, sondern auch noch im Zeitpunkt der Entscheidungsfällung vorhanden sein (vgl. BGE 123 II 285).

3.  

3.1 Die Vorinstanz hat zutreffend ausgeführt, dass sich die Parteistellung des Rekurrenten und heutigen Beschwerdeführers aus einer analogen Anwendung von Art. 260 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs (SchKG) ergibt: Ist der Steuerpflichtige in Konkurs gefallen, so kann er den Steuerprozess nicht selber weiterführen. Es ist dann, jedenfalls zunächst, Sache der durch die Konkursverwaltung zu vertretenden Konkursmasse, an seiner Stelle dem Fiskus als Prozesspartei gegenüberzutreten (vgl. BGE 85 I 121, E. 3, auch zum Folgenden). Wenn die Konkursverwaltung von den dem Steuerpflichtigen zustehenden Rechtsmitteln nicht Gebrauch macht oder sie nicht erschöpft und die Forderung des Fiskus anerkennt, so kann es dazu kommen, dass die (anderen) Konkursgläubiger zu Unrecht benachteiligt werden. Gestützt auf eine Ermächtigung seitens der Konkursmasse kann bei diesem Sachverhalt der einzelne Konkursgläubiger gegen den Fiskus vorgehen. Art. 260 SchKG berechtigt den Konkursgläubiger, die Abtretung derjenigen Rechtsansprüche der Masse zu verlangen, auf deren Geltendmachung die Gesamtheit der Gläubiger verzichtet hat. Kommt es zu einer solchen Abtretung, so übernimmt der Zessionar der Masse die ordentlicherweise dieser zukommende Parteirolle im Prozess. Er führt diesen im Namen der Masse, aber auf eigene Rechnung und Gefahr.

3.2 Weiter zutreffend hält die Vorinstanz fest, dass dem Beschwerdeführer die Prozessführungsbefugnis einzig in seiner Eigenschaft als Gläubiger und nicht als Schuldner der konkursiten Gesellschaft abgetreten worden ist. Dies ergibt sich direkt aus Art. 260 Abs. 1 SchKG. Die Abtretung von Rechtsansprüchen setzt denn auch im Sinn einer subjektiven Eigenschaft die Gläubigerstellung kraft Kollozierung voraus. Die Rechtsmittellegitimation des Beschwerdeführers muss somit auf seiner Gläubigerstellung im Konkurs der C AG gründen.

3.3 Bei insgesamt sieben Forderungen im Konkurs der C AG (Forderungen e, f, g sowie p, q, r und s des Schlussberichts des Konkursamts Thurgau) ergibt sich aus den Akten, dass diese Forderungen seitens des Konkursamts sowohl an den Beschwerdeführer als auch an den Kanton Zürich und die Stadt E abgetreten worden sind. Der Forderungsabtretung an den Kanton Zürich und die Stadt E liegt die "pro memoria" kollozierte Steuerforderung zugrunde.

Mehrere Abtretungsgläubiger bilden zivilprozessual eine notwendige Streitgenossenschaft (vgl. BGE 121 III 488); ein positives Ergebnis dient nach Abzug der Kosten zur Deckung der Forderungen der Abtretungsgläubiger nach dem unter ihnen bestehenden Rang (Art. 260 Abs. 2 SchKG). Es ist einsichtig, dass ein für den Beschwerdeführer positiver Ausgang des steuerrechtlichen Verfahrens dazu führen würde, dass die nur vorläufig bzw. "pro memoria" kollozierten Forderungen des Kantons Zürich bzw. der Stadt E aus dem Kollokationsplan entfallen und damit auch die vorgenannten Forderungsabtretungen zugunsten des Kantons Zürich bzw. der Stadt E dahinfallen. Damit entfiele aus der Sicht des Beschwerdeführers zunächst die Notwendigkeit der Absprache zwischen den notwendigen Streitgenossen, um die abgetretenen Forderungen durchzusetzen. Weiter würde auch die Aufteilung des allfälligen Erlöses im Sinn von Art. 260 Abs. 2 SchKG obsolet. Damit steht fest, dass der Ausgang des Steuerverfahrens jedenfalls die rechtliche Situation des Beschwerdeführers entscheidend und direkt bezüglich seiner Stellung als Abtretungsgläubiger der vorgenannten Forderungen verbessert, ohne dass es hierzu weiterer Erklärungen oder Handlungen des Beschwerdeführers bedarf. Eine Beschwer des Beschwerdeführers ist damit jedenfalls gegeben.

3.4 Wohl gilt im Beschwerdeverfahren das Novenverbot (vgl. E. 1.1) und es trifft weiter zu, dass der Beschwerdeführer sich zur Begründung seiner Legitimation im Rekursverfahren einzig auf die mit dem Steuerverfahren allenfalls auch einhergehende Verbesserung seiner Position als Schuldner im Konkurs der C AG berufen hat. Indessen stellt die Legitimation eine Prozessvoraussetzung dar, welche von Amtes wegen zu prüfen ist (vgl. Martin Bertschi, in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich, 3. A., Zürich etc. 2014 [Kommentar VRG], Vorbemerkungen zu §§ 19–28a N. 53). Die Beschwer des Beschwerdeführers im Sinn der vorstehenden Ausführungen ergibt sich zudem bereits aus den im Rekursverfahren vorliegenden Akten. Eine weitere Behauptungs- oder Substanziierungslast hat den Beschwerdeführer bei dieser speziellen Sachlage im Rekursverfahren nicht getroffen.

Damit kann offenbleiben, ob der vorinstanzliche Entscheid den Anspruch auf staatlichen Rechtsschutz bzw. den Zugang zu einem Gericht (Art. 29a der Bundesverfassung vom 18. April 1999) verletzt, wie der Beschwerdeführer zusätzlich geltend macht bzw. ob die im Beschwerdeverfahren nun vom Beschwerdeführer ausdrücklich geltend gemachte Beschwer im Zusammenhang mit seiner Gläubigerstellung eine durch den vorinstanzlichen Entscheid erst ausgelöste und damit im Beschwerdeverfahren trotz des geltenden Novenverbots zulässige Behauptung darstellt.

3.5 Zusammenfassend ist die Beschwerde gutzuheissen, soweit darauf eingetreten werden kann. Die Sache ist an die Vorinstanz zurückzuweisen, die den Rekurs materiell zu prüfen hat.

4.  

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG), welcher dem Beschwerdeführer eine Parteientschädigung auszurichten hat (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 14. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

5.  

Der vorliegende Entscheid schliesst das kantonale Verfahren nicht ab. Er kann mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG) angefochten werden, soweit er einen nicht wiedergutzumachenden Nachteil bewirken könnte oder die Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (Art. 93 Abs. 1 BGG).

Demgemäss erkennt die Kammer:

1.    Die Beschwerde wird gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Der Beschluss des Steuerrekursgerichts vom 20. März 2014 wird aufgehoben und die Sache zur materiellen Behandlung des Rekurses an das Steuerrekursgericht zurückgewiesen.

2.    Über die Kosten des Rekursverfahrens hat das Steuerrekursgericht im Neuentscheid zu befinden.

3.    Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 3'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    120.--     Zustellkosten,
Fr. 3'120.--     Total der Kosten.

4.    Die Gerichtskosten werden dem Beschwerdegegner auferlegt.

5.    Der Beschwerdegegner wird verpflichtet, dem Beschwerdeführer eine Parteienschädigung von Fr. 1'500.- (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen.

6.    Gegen dieses Urteil kann Beschwerde im Sinn der Erwägungen erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

7.    Mitteilung an …