Verwaltungsgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung

SB.2017.00116

 

 

Urteil

 

 

der 2. Kammer

 

 

vom 21. Februar 2018

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel, Gerichtsschreiberin Jsabelle Mayer.  

 

 

 

In Sachen

 

 

1.    A,

 

2.    B,

 

beide vertreten durch die C GmbH,

Beschwerdeführende,

 

 

gegen

 

 

Staat Zürich,

Beschwerdegegner,

 

 

betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2013,

hat sich ergeben:

I.  

A. Die Eheleute A und B (nachfolgend: die Pflichtigen) deklarierten im Wertschriften- und Guthabenverzeichnis 2013 ihre Beteiligung an der D GmbH mit einem Steuerwert per 31.12.2013 von Fr. …. Diese Gesellschaft hielt ihrerseits eine Beteiligung von 50 % an der E Holding GmbH, davon 16,66 % treuhänderisch.

Im September 2013 war die damalige E GmbH, die auch über die Tochtergesellschaft E GmbH (Deutschland) verfügte, umstrukturiert und in E Holding GmbH umbenannt worden. Weiter wurden in der Schweiz die Tochtergesellschaften E Schweiz GmbH und E Solutions GmbH und in Frankreich die E France S.A.S. gegründet. Per 2014 übertrug die E Holding GmbH die Beteiligung an der E GmbH (W) an die E Schweiz GmbH. Auch ein bislang bei der Muttergesellschaft ausgewiesener Geschäftsbereich, der sogenannte EDU-Geschäftsbereich, wurde in der Jahresrechnung 2014 bei der E Schweiz GmbH ausgewiesen. Derselbe Geschäftsbereich wurde später an die F GmbH übertragen, an welcher die D GmbH beteiligt ist. Die E Holding GmbH wurde im März 2015 zum Basispreis von Fr. … verkauft. Der zuvor an die F GmbH übertragene Geschäftsbereich bildete nicht Teil des Verkaufs.

B. Im Einschätzungsvorschlag des kantonalen Steueramts Zürich vom 17. April 2015 wurde für die D GmbH, basierend auf dem Vorjahreswert, ein Steuerwert von Fr. … eingesetzt (20'000 Stammanteile à Fr. …). Die Finanzdirektion hatte per 31.12.2012 diesen Vermögenssteuerwert aufgrund der Wegleitung der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK) zur Bewertung von Wertpapieren ohne Kurswert für die Vermögenssteuer, Kreisschreiben (KS) Nr. 28 vom 28. August 2008 (nachfolgend: Wegleitung KS 28 [online einsehbar]), ermittelt. Zu dieser Bewertung führte unter anderem die eigene Beteiligung der D GmbH an der E Holding GmbH im Umfang von 33,33 % bzw. Fr. ….

Mit Schreiben vom 8. Mai 2015 an das kantonale Steueramt beantragten die Pflichtigen, den Unternehmenssteuerwert der E Holding GmbH per 31.12.2012 auf nur mehr Fr. … festzulegen, wovon ein Drittel, also Fr. … anstatt Fr. …, für die Bewertung der Stammanteile der D GmbH heranzuziehen sei. Die E Holding GmbH sei im März 2015 zum Basispreis von Fr. … verkauft worden. Der für die Steuerbewertung per 31.12.2014 ermittele Verkehrswert betrage (aus diversen Gründen) Fr. …, was rund 61 % des per Ende 2012 ermittelten Steuerwerts entspreche (das heisst 61 % von wohl Fr. …) und somit zur tieferen Bewertung der Stammanteile der D GmbH führe.

C. Am 8. Juni 2015 erging der Einschätzungsentscheid des kantonalen Steueramts für die Staats- und Gemeindesteuern für die Steuerperiode 2013. Die Pflichtigen wurden mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (satzbestimmend Fr. …) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (satzbestimmend Fr. …) eingeschätzt. In Bezug auf die Beteiligung an der D GmbH hielt das Steueramt am Steuerwert gemäss Einschätzungsvorschlag fest, sei doch die 2015 erfolgte Transaktion hinsichtlich der infrage stehenden Bewertung nicht zeitnah.

II.  

Dagegen erhoben die Pflichtigen am 3. Juli 2015 Einsprache beim kantonalen Steueramt und beantragten die Festlegung des Vermögenssteuerwerts der Beteiligung an der D GmbH per 31. Dezember 2013 auf Fr. … (bzw. der E GmbH per 31.12.2012 auf Fr. …). Die Einsprache wurde am 9. Juli 2015 abschlägig entschieden, habe die Transaktion der E Holding GmbH doch erst im März 2015 stattgefunden.

III.  

Mit Rekurs vom 6. August 2015 beantragten die Pflichtigen beim Steuerrekursgericht, den Vermögenssteuerwert der D GmbH per 31.12.2013 auf Fr. … festzusetzen. Der im März 2015 erzielte Verkaufspreis für die E Holding GmbH sei durchaus zeitnah. In der Vergangenheit seien für die D GmbH bzw. die E Holding GmbH viel zu hohe Vermögenssteuerwerte versteuert worden. Das Steuerrekursgericht zog weitere Unterlagen bei und wies den Rekurs am 28. August 2017 ab.

IV.  

Am 27. September 2017 gelangten die Pflichtigen mit Beschwerde an das Verwaltungsgericht und beantragten die Aufhebung des Rekursentscheids vom 28. August 2017, insbesondere die Aufhebung des für 2013 festgesetzten steuerbaren Vermögens. Der Vermögenssteuerwert der E Holding GmbH sei für die Bewertung der D GmbH per 31.12.2013 auf Fr. … festzusetzen, wobei die D GmbH per 31.12.2013 mit einem Anteil von 33,33 % (Fr. …) an der E Holding GmbH beteiligt gewesen sei, alles unter entsprechender Kosten- und Entschädigungsfolge. Das kantonale Steueramt beantragte die Abweisung der Beschwerde, unter Kostenfolge für die Pflichtigen, das Steuerrekursgericht verzichtete auf eine Vernehmlassung.

Die Kammer erwägt:

1.  

1.1 Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des Steuerrekursgerichts zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, das heisst auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).

1.2 Im Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteu­ergrund (§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149; BGE 131 II 548).

1.3 Die Pflichtigen beantragen die Berücksichtigung eines im Vergleich zum Rekursverfahren tieferen Vermögenssteuerwerts der D GmbH per 31.12.2013, nämlich von Fr. … anstatt Fr. … Sodann verzichten sie neu auf eine Rückwärtsrechnung ausgehend vom 31.12.2014 und legen stattdessen den im Kaufvertrag der E Holding GmbH festgelegten Basiskaufpreis von Fr. … (und nicht Fr. …) zugrunde (siehe Sachverhalt, I/B Abs. 2). Damit einhergehend verlangen sie eine korrekte und rechtsgleiche Anwendung der Vorschriften für die Bewertung des steuerbaren Vermögens und reichen entsprechende Belege ins Recht, namentlich eine E-Mail vom 7. September 2017 einer für das Steuerjahr 2013 ebenfalls im Kanton Zürich veranlagten Person. All dies ist verfahrensrechtlich nicht zu beanstanden (E. 1.2).

2.  

2.1 Das steuerbare Vermögen bemisst sich nach dem Stand am Ende der Steuerperiode oder der Steuerpflicht (§ 51 Abs. 1 StG). Gemäss Art. 13 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) unterliegt der Vermögenssteuer das gesamte Reinvermögen. Dabei wird das Vermögen gemäss § 39 Abs. 1 StG zum Verkehrswert bewertet. Als Verkehrswert gilt der objektive Marktwert eines Vermögensobjekts. Dieser entspricht dem Preis, der bei einer Veräusserung im gewöhnlichen Geschäftsverkehr mutmasslich zu erzielen ist, den also ein unbefangener Käufer bzw. ein fernstehender Dritter unter normalen Umständen zu zahlen bereit wäre. Der Steuerwert im steuerrechtlichen Sinn ist nicht eine mathematisch exakt bestimmbare Grösse, sondern in der Regel ein Schätz- oder Vergleichswert (vgl. BGE 128 I 240 E. 3.2.1; BGr, 22. Juni 2015, 2C_1118/2014, E. 2.1).

2.2  Gemäss – der inzwischen ersetzten – Weisung der Finanzdirektion über die Bewertung von Wertpapieren und Guthaben für die Vermögenssteuer vom 12. November 2010 (ZStB I Nr. 22/201) ist der Verkehrswert nicht kotierter Wertpapiere grundsätzlich gestützt auf die eingangs erwähnte Wegleitung KS 28 zu ermitteln (Sachverhalt I/B). Auch die neue Fassung vom 1. November 2016 der Weisung der Finanzdirektion verweist auf die Wegleitung KS 28 (die Neuerungen in Bezug auf Start-up-Gesellschaften interessieren hier nicht weiter). Wie die Vorinstanz zutreffend festhält, werden in der Regel Stammeinlagen bei GmbH ebenso bewertet. Bei Handels-, Industrie- und Dienstleistungsgesellschaften ergibt sich der Unternehmenswert grundsätzlich nach der Mittelwertmethode (Praktikermethode) durch zweimalige Gewichtung des Ertragswerts und einfache Gewichtung des Substanzwerts zu Fortführungswerten (Richner et al., Kommentar zum Steuergesetz, § 39 N. 24; Wegleitung KS 28, Rz. 34, 49).

Weder die Wegleitung KS 28 noch der dazugehörige Kommentar der SSK, Ausgabe 2017 (nachfolgend: Kommentar zu KS 28 [die Ausgabe des Kommentars von 2017 entspricht in den hier interessierenden Teilen der von der Vorinstanz berücksichtigten Ausgabe 2016; beide online einsehbar]), bilden Bundesrecht. Vielmehr handelt es sich um Verwaltungsverordnungen, die Gerichte nicht binden. Sie wenden sich an die rechtsanwendenden Behörden und bezwecken im Interesse der Steuerharmonisierung zwischen den Kantonen eine in der Schweiz einheitliche Bewertung nicht kotierter Wertpapiere. Sie enthalten somit verwaltungsinterne Regeln für das Verhalten der Steuerbeamten, begründen aber keine Rechte und Pflichten (vgl. VGr, 1. Februar 2017, SB.2016.00053, E. 4.2.3 mit Hinweis auf BGr, 12. Juni 2009, 2C_800/2008, E. 5.1 [sowie die nachfolgend erwähnten Entscheide]). Das Bundesgericht orientiert sich an solchen Kreisschreiben, sofern diese eine überzeugende Konkretisierung der rechtlichen Vorgaben enthalten (vgl. BGE 139 V 122 E. 3.3; 133 V 587 E. 6.1; 133 II 305 E. 8.1) und es sich um eine eher technische Materie von begrenzter Justiziabilität handelt. Eine solche Konstellation ist in steuerlichen Bewertungsfragen gegeben, weswegen das Bundesgericht in seiner Praxis die Wegleitung KS 28 jedenfalls im Bereich der Besteuerung natürlicher Personen regelmässig in seine Erwägungen einbezieht (vgl. BGr, 18. September 2013, 2C_309/2013 und 2C_310/2013, E. 3.5; 15. April 2010, 2C_504/2009, E. 3.3).

2.3 Die Wegleitung KS 28 gilt nach ständiger Praxis des Bundesgerichts als zuverlässige Methode zur Bestimmung des Verkehrswerts, da darin die Überlegungen, die für die Preisbildung bei nicht an der Börse kotierten Wertpapieren im Allgemeinen massgebend sind, zum Ausdruck kommen. Davon ist nur dann abzuweichen, wenn eine bessere Erkenntnis des Verkehrswertbegriffs dies gebietet oder dies mit Rücksicht auf Besonderheiten des Einzelfalls notwendig ist (vgl. BGr, 30. Juni 2014, 2C_1168/2013 und 2C_1169/2013, E. 3.5/3.6; 18. September 2013, 2C_309/2013 und 2C_310/2013, E. 3.6; 15. April 2010, 2C_504/2009, E. 3.3; Richner et al., Kommentar zum Steuergesetz, § 39 N. 24).

So ist ein Abweichen vom gestützt auf die Wegleitung KS 28 berechneten Wert nichtkotierter Wertpapiere grundsätzlich angezeigt, wenn eine massgebliche Handänderung unter unabhängigen Dritten stattgefunden hat. Dann gilt als Verkehrswert der entsprechende Kaufpreis. Dieser Wert wird solange berücksichtigt, als sich die wirtschaftliche Lage der Gesellschaft nicht wesentlich verändert hat (Wegleitung KS 28 Rz. 2 Abs. 5; siehe auch Daniel Dzamko-Locher/Hannes Teuscher in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 3. A., Basel 2017, Art. 14 N. 14).

Des Weiteren ist es nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung nicht willkürlich, wenn beispielsweise für die Schätzung des Verkehrswerts von Aktien per Ende Steuerperiode Indizien herangezogen werden, die sich zeitnah in der Folgeperiode verwirklicht haben (Dzamko-Locher/Teuscher, Kommentar StHG, Art. 14 N. 19 mit Hinweis auf BGr, 15. April 2010, 2C_504/2009, E. 3.6 [Verkauf der Aktien innert fünf Monaten in der Folgeperiode]).

3.  

3.1  

3.1.1 Das Steuerrekursgericht hat den im März 2015 erfolgten Verkauf der E Holding GmbH nicht als zeitnahen Faktor gelten lassen, der ein Abweichen von der gemäss Wegleitung KS 28 eruierten Bewertung der von den Pflichtigen gehaltenen Beteiligungen an der D GmbH per 31.12.2013 erlauben würde. Zusammengefasst führte es aus, die Wegleitung KS 28 schreibe zwar für die Berücksichtigung einer massgeblichen Handänderung keine Höchstfrist vor, welche zwischen dem Bewertungsstichtag und dem Verkaufsdatum liegen dürfe, und auch das Bundesgericht habe keine Höchstfrist statuiert. Daraus könne aber nicht der Schluss gezogen werden, dass diese Frist beliebig lang sein dürfe, könne doch bei einer längeren Zeitdauer angenommen werden, dass sich die wirtschaftliche Lage einer Unternehmung und das wirtschaftliche Umfeld in der Regel sehr wohl massgeblich änderten. Je weiter die Handänderung an einer Unternehmensbeteiligung und der für die Vermögenssteuer massgebliche Stichtag auseinanderlägen, desto mehr vermindere sich die Bedeutung der Vergleichshandänderung für die Wertbestimmung. Im Sinn einer schematischen Lösung bzw. Lückenfüllung erscheine es als angebracht, eine Höchstfrist zu statuieren und Wertpapierverkäufe, die ausserhalb der Frist erfolgten, generell und ohne Untersuchung des Sachverhalts unberücksichtigt zu lassen. Angemessen erscheine eine Frist von einem Jahr, die zwischen der Handänderung an der Unternehmensbeteiligung und dem Stichtag für die Vermögenssteuer liegen dürfe. Vorliegend datiere der Unternehmenskaufvertrag vom 25. März 2015. Die Handänderung sei somit knapp fünfzehn Monate nach dem massgebenden Stichtag des 31.12.2013 erfolgt.

3.1.2 Die Pflichtigen weisen darauf hin, weder im Gesetz noch in der Wegleitung KS 28 und den dazugehörenden Kommentaren sei eine feste Frist bzw. eine zeitliche Begrenzung für die Berücksichtigung des Kaufpreises zur Vermögensbewertung erwähnt. Auch das Bundesgericht habe keine Frist festgelegt. Vorliegend betrage die Frist zwischen dem Bewertungsstichtag und dem Verkaufsdatum lediglich fünfzehn Monate, demnach nur drei Monate mehr als von der Vorinstanz festgehalten.

3.1.3 Es liegt in der Natur der Sache, dass die Heranziehung von Indizien, die sich nach dem massgebenden Bewertungsstichtag verwirklicht haben, "zeitnah" erfolgt sein müssen, das heisst, "gegenwartsbezogen", "schnell", "umgehend". Die Limitierung auf in der Folgeperiode bzw. den folgenden zwölf Monaten nach dem Bewertungsstichtag sich zugetragene Indizien erscheint daher als adäquat und ist – jedenfalls bezogen auf den hier zur Diskussion stehenden Sachverhalt – nicht zu beanstanden. Die erst fünfzehn Monate später erfolgte Handänderung liegt klarerweise ausserhalb der Folgeperiode und ist für die Bewertung per 31.12.2013 mangels Zeitnähe grundsätzlich nicht von Relevanz. Daran ändert auch der Hinweis der Pflichtigen, im Kommentar zu KS 28 werde "sogar bei Handänderungen unter unabhängigen Dritten auf eine Frist von 2 Jahren verwiesen", nichts (vgl. Kommentar zu KS 28, S. 6 unten, mit Hinweis auf VGr GR, 23. Oktober 2010, A 12 28). Bei der genannten Passage geht es um die Erläuterung einer "wesentlichen Veränderung der wirtschaftlichen Lage" aufgrund eines veränderten Umsatzes bzw. Reingewinns, während die Frage der hier interessierenden Zeitnähe eines vor oder nach dem Stichtag erzielten Transaktionspreises separat kommentiert ist (Kommentar zu KS 28, S. 5 unten, S. 6 oben).

3.2  

3.2.1 Das Steuerrekursgericht folgerte weiter, so oder so und obgleich die betriebswirtschaftlichen Zahlen einzeln den Schwellenwert gemäss Wegleitung zu KS 28 bzw. dem Kommentar zu KS 28 nicht überschritten, könne vorliegend nicht auf den Unternehmenskaufvertrag vom 25. März 2015 abgestellt werden. Die E Holding GmbH habe sich nämlich durch die Neugründung/Übertragung von Tochtergesellschaften und den Wechsel von der Betriebstätigkeit zur Holdingtätigkeit sowie der Übertragung des EDU-Geschäftsbereichs an eine Drittgesellschaft grundlegend verändert. Die Muttergesellschaft E Holding GmbH habe noch bis Ende 2013 eine operative Tätigkeit ausgeübt und sei (erst) ab dem Geschäftsjahr 2014 als Holdinggesellschaft geführt worden.

3.2.2 Die Pflichtigen bestreiten, dass diese Abläufe eine wesentliche Veränderung der wirtschaftlichen Lage mit sich gebracht haben. Die Übertragung des nicht sehr profitablen EDU-Geschäftsbereichs an die F GmbH für Fr. 1.- könne nicht als "wesentlich" im Sinn der Kriterien gemäss Wegleitung KS 28 bzw. des Kommentars zu KS 28 betrachtet werden. Ausserdem sei die D GmbH zu 25 % an der F GmbH beteiligt, weshalb die Letztere keine Drittgesellschaft sei. Das Steuerrekursgericht verkenne auch, dass sich die Beteiligungsverhältnisse der D GmbH (33,33 %) an den E Geschäftsaktivitäten nicht verändert haben. Im Kommentar zu KS 28 (S. 4) werde aber als weiteres Indiz für eine wesentliche Veränderung der wirtschaftlichen Lage eine Veränderung der Beteiligungsverhältnisse im Umfang von 10 % genannt. Selbst die Geschäftsaktivitäten hätten sich nicht geändert, sondern seien lediglich innerhalb der E GmbH neu geordnet worden.

3.2.3 Das Steuerrekursgericht hat sowohl die Umstrukturierungen als auch die Entwicklung der betriebswirtschaftlichen Zahlen der E Gruppe sorgfältig untersucht und korrekt dargelegt, weshalb darauf verwiesen werden kann. Die Pflichtigen stellen denn auch weder die Umstrukturierungen noch die von der Vorinstanz eruierten betriebswirtschaftlichen Zahlen in Abrede. Sie ergänzen sachverhaltsmässig lediglich, der zu Fr. 1.- an die F GmbH übertragene EDU-Bereich sei nicht wesentlich. Zudem sei die D GmbH an der F GmbH beteiligt.

Die Ergänzungen und Einwendungen der Pflichtigen vermögen indessen die vorinstanzliche Würdigung, dass sich die wirtschaftliche Lage der E Holding GmbH nach dem 31.12.2013 wesentlich verändert habe, nicht umzustossen. So ergibt sich aus den Akten, und blieb seitens der Pflichtigen unwidersprochen, dass die Muttergesellschaft E Holding GmbH noch bis Ende 2013 eine operative Tätigkeit ausübte und erst ab dem Geschäftsjahr 2014 als Holdinggesellschaft geführt wurde. Zu Recht wird im Rekursentscheid auf die entsprechenden Jahresrechnungen verwiesen. Allein diese Neupositionierung brachte naturgemäss eine wesentliche Änderung der wirtschaftlichen Lage der E Holding GmbH im Sinn der Wegleitung KS 28 Rz. 2 Abs. 5 mit sich und steht, nebst dem zeitlichen Aspekt (E. 3.1), der rückwirkenden Berücksichtigung des mit Unternehmenskaufvertrag vom 25. März 2015 erzielten Kaufpreises klar entgegen. Die tiefgreifenden Umstrukturierungen entkräften daher von vornherein auch die von den Pflichtigen vorgebrachten Argumente, die Geschäftsaktivitäten seien innerhalb der E GmbH lediglich neu geordnet worden und die Beteiligungsverhältnisse der D GmbH seien gleichgeblieben. Daran vermögen auch die betriebswirtschaftlichen Kennzahlen, die einzeln betrachtet die Schwellenwerte gemäss dem Kommentar zu KS 28 (S. 6 unten) zwar nicht überschreiten, etwas zu ändern. Keine Rolle spielt des Weiteren, dass die Auslagerung des EDU-Geschäfts an die F GmbH, an der die D GmbH mitbeteiligt ist, nur unbedeutender Natur gewesen sei. Entscheidend ist vielmehr, dass die am 25. März 2015 verkaufte E GmbH im dargelegten Sinn neu positioniert hat. Aufgrund der geschilderten Abläufe kann eindeutig nicht mehr davon ausgegangen werden, es sei der Betrieb, so wie er sich am Stichtag noch gezeigt hat, gleichermassen fortgeführt worden (vgl. BGr, 18. September 2013, 2C_309/2013 und 2C_310/2013, E. 3.6).

3.3  

3.3.1 Die Pflichtigen machen geltend, die hohe noch auf der Grundlage des Jahres 2012 beruhende Bewertung der D GmbH per 31.12.2013 weiche erheblich vom erzielten Basiskaufpreis ab. Dies führe zu einer fiktiven Besteuerung, was der Steuergerechtigkeit entgegenstehe bzw. verfassungswidrig sei. Stattdessen sei die Bewertung ausgehend vom Basiskaufpreis vorzunehmen. Sie würden auf die zuvor beantragte Rückwärtsrechnung ausgehend vom Vermögenswert per 31.12.2014 verzichten (siehe E. 1.3).

3.3.2 Das Steuerrekursgericht hat erwogen, selbst wenn der Unternehmenskaufvertrag vom 25. März 2015 als massgeblich erklärt werden wollte, müsste noch der exakte Verkaufspreis der Stammanteile untersucht werden. Angesichts der Tatsache, dass ab einem konsolidierten und normalisierten EBIT 2017 von Fr. … ein zusätzlicher Kaufpreis von Fr. … fällig werde (vgl. Unternehmenskaufvertrag S. 7), erscheine der Kaufpreis als sehr tief. Offenbar hätten die Parteien ein jährliches Betriebsergebnis von ca. Fr. … nicht für unrealistisch gehalten. Ein solches Betriebsergebnis würde bei Anwendung eines Kapitalisierungszinssatzes gemäss Wegleitung KS 28, Rz. 10, einen viel höheren Kaufpreis vermuten lassen.

3.3.3 Die Pflichtigen gehen mit keinem Wort auf diese vorinstanzlichen Erwägungen ein. Es wäre aber an ihnen gewesen, die Zusammensetzung des effektiven Kaufpreises, das heisst abhängig von weiteren Faktoren wie das EBIT etc., näher darzulegen. Der nicht weiter substanziierte alleinige Verweis auf den Unternehmenskaufvertrag vermag jedenfalls die Behauptung, der eingesetzte Steuerwert der D GmbH per 31.12.2013 führe zu einer verfassungswidrigen fiktiven Besteuerung, nicht zu stützen. Weiterungen bezüglich der Höhe des Kaufpreises erübrigen sich aber, kann hier doch wegen des zeitlichen Abstands (Stichtag 31.12.2013, Unternehmenskaufvertrag vom 25. März 2015) und der veränderten wirtschaftlichen Situation sowieso nicht auf den Unternehmenskaufvertrag abgestellt werden (vgl. E. 3.1.3/3.2.3).

Soweit die Pflichtigen darauf hinweisen, die Steuerbehörde habe für die Unternehmenswerte der D GmbH per 31.12.2013 bzw. der E Holding GmbH noch auf das Vorjahr 2012 zurückgegriffen, ändert dies ebenfalls nichts am Ergebnis. So haben die Pflichtigen im Rekursverfahren selber festgehalten, dass die per 2013 und 2014 zugrunde liegenden Jahresergebnisse besser ausgefallen seien als in den Vorjahren. Demnach kann auch unter diesem Aspekt nichts zugunsten der Pflichtigen hergeleitet werden.

3.4  

3.4.1 Die Pflichtigen machen die Verletzung des Prinzips der Rechtsgleichheit geltend. So sei bei einer Person, die über die G GmbH einen Drittel der Anteile an der E Holding GmbH gehalten habe, die Bewertung der Beteiligung mit Fr. … für das Steuerjahr 2013 akzeptiert worden (ausgehend vom Basiskaufpreis von Fr. … gemäss Unternehmenskaufvertrag vom 25. März 2015). Die Bewertung sei durch den Kanton Zürich erfolgt. Bei einem weiteren (ausserkantonal) wohnhaften Gesellschafter sei ein ebensolcher Anteil für das Steuerjahr 2013 mit lediglich Fr. … bewertet worden.

3.4.2 Die von Art. 8 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) gebotene Rechtsgleichheit verletzt ein Entscheid, wenn er Gleiches nicht nach Massgabe seiner Gleichheit gleich und Ungleiches nicht nach Massgabe seiner Ungleichheit ungleich behandelt wird (BGE 115 Ia 81 E. 2 mit Hinweisen). Der Umstand, dass andere Personen abweichend vom Gesetz behandelt wurden, gibt einer steuerpflichtigen Person grundsätzlich keinen Anspruch darauf, ebenfalls abweichend vom Gesetz behandelt zu werden. Der Grundsatz der Gesetzmässigkeit der Verwaltung (Legalitätsprinzip), der eine Übereinstimmung der Entscheide mit dem Gesetz verlangt, geht der Rücksichtnahme auf gleichmässige Rechtsanwendung vor. Weicht aber dieselbe Behörde nicht nur in einem oder in einigen Fällen, sondern in ständiger Praxis vom Gesetz ab und gibt sie zu erkennen, dass sie auch in Zukunft nicht gesetzeskonform entscheiden werde, so kann der Bürger verlangen, gleichbehandelt, das heisst ebenfalls gesetzwidrig begünstigt zu werden (Gleichbehandlung im Unrecht). Dem dürfen keine überwiegenden Gesetzmässigkeitsinteres­sen entgegenstehen (vgl. Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, VB zu StG N. 52 ff. sowie insbes. VB zu §§ 119–131, N. 108–113; BGr, 25. August 2016, 2C_652/2015 und 2C_653/2015, E. 5.1).

3.4.3 Vorab ist festzuhalten, dass die von den Pflichtigen genannte ausserkantonale Bewertung der Anteile an der E Holding GmbH nicht weiter interessiert, wurde sie doch von einer anderen Behörde vorgenommen (vgl. BGr, 25. August 2016, 2C_652/2015 und 2C_653/2015, E. 5.1).

Die Bewertung der Beteiligungen an der D GmbH per 2013 ist, wie bereits ausgeführt, gesetzeskonform erfolgt. Auch der von den Pflichtigen erwähnte Fall aus dem Kanton Zürich ist kein Grund für eine abweichende Handhabung. Die Pflichtigen reichen denn auch nur auszugsweise eine E-Mail der Drittperson vom 7. September 2017 ins Recht, was die Beweistauglichkeit erheblich relativiert. Die in der E-Mail thematisierten Entscheide liegen sowieso nicht im Recht. Diesbezügliche Weiterungen erübrigen sich indessen auch hier. Selbst wenn – bezüglich der Bewertung der Beteiligungen an der E GmbH per 31.12.2013 – von der Übereinstimmung der tatbestandserheblichen Sachverhaltselemente auszugehen wäre, führte dies mangels Vorliegens einer "ständigen Praxis" noch zu keinem anderen Ergebnis. Zudem ist nicht ersichtlich, und wird auch nicht behauptet, dass die Behörde in künftigen anderen Fällen an der tieferen Bewertung der fraglichen Beteiligungen festzuhalten gedenkt.

3.5 Es liegen somit keine Voraussetzungen vor, um von der gestützt auf die Wegleitung KS 28 sowie den Kommentar zu KS 28 erfolgten Bewertung der Beteiligungen an der D GmbH abzuweichen. Die erfolgte Bewertung erweist sich als rechtens. Die Beschwerde ist abzuweisen.

4.  

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss erkennt die Kammer:

1.    Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.    Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 2'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    120.--     Zustellkosten,
Fr. 2'120.--     Total der Kosten.

3.    Die Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4.    Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

6.    Mitteilung an …