Verwaltungsgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung

SB.2017.00122

SB.2017.00123

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 31. Januar 2018

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel, Gerichtsschreiber Felix Blocher.  

 

 

 

In Sachen

 

 

A, vertreten durch RA B und RA C,

Beschwerdeführer,

 

 

gegen

 

 

1.    Staat Zürich,

 

2.    Schweizerische Eidgenossenschaft,

 

beide vertreten durch das kantonale Steueramt,

 

Beschwerdegegnerschaft,

 

 

betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2014,
Direkte Bundessteuer 2014,

hat sich ergeben:

I.  

A (nachfolgend: der Pflichtige) reichte seit Jahren trotz Mahnung keine Steuererklärung ein und wurde deshalb jeweils nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt bzw. veranlagt. Entsprechend wurde am 5. August 2016 sein steuerbares Einkommen sowohl für die Staats- und Gemeindesteuern 2014 als auch für die direkte Bundessteuer 2014 ermessensweise auf Fr. 500'000.- festgesetzt. Zugleich wurde sein steuerbares Vermögen für die Staats- und Gemeindesteuer 2014 ermessensweise auf Fr. 2'000'000.- eingeschätzt.

Die dagegen erhobenen Einsprachen wies das kantonale Steueramt am 22. Februar 2017 ab.

II.  

Die gegen die Einspracheentscheide erhobenen Rechtsmittel wies das Steuerrekursgericht am 19. September 2017 ab, soweit es auf sie eintrat.

III.  

Mit Eingabe vom 27. Oktober 2017 legte der Pflichtige hiergegen Beschwerde beim Verwaltungsgericht ein. Da die Beschwerdeschrift weder einen ziffermässig bestimmbaren Antrag noch eine hinreichende Begründung enthielt, wurde dem Pflichtigen eine zehntägige Nachfrist zur Beschwerdeverbesserung angesetzt, unter Androhung eines Nichteintretensentscheids im Säumnisfall.

Am 15. November 2017, kurz nach Ablauf der ihm angesetzten Nachfrist, ersuchte der Pflichtige sinngemäss um die Wiederherstellung der ihm angesetzten Nachfrist. Mit Präsidialverfügung vom 20. November 2017 wurde dem Wiederherstellungsgesuch unter Ansetzung einer neuen Nachfrist stattgegeben. Zugleich wurden die Verfahren betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2014 (SB.2017.00122) und direkte Bundessteuer 2014 (SB.2017.00123) vereinigt.

Am 14. Dezember 2017 (Datum Poststempel) – und damit innert der ihm neu angesetzten Frist – liess der Pflichtige dem Verwaltungsgericht durch einen neu mandatierten Rechtsvertreter eine verbesserte Beschwerdeschrift einreichen, wobei für die Staats- und Gemeindesteuern und die direkte Bundessteuer jeweils gesonderte, jedoch ansonsten weitgehend identische Rechtsschriften verfasst wurden. In diesen wurde beantragt, es sei jeweils die Nichtigkeit der Veranlagungsverfügungen betreffend die direkte Bundessteuer 2014 und die Staats- und Gemeindesteuern 2014 festzustellen. Eventualiter sei das steuerbare Einkommen des Pflichtigen auf Fr. 95'000.- und – in Bezug auf die Staats- und Gemeindesteuern 2014 – das steuerbare Vermögen auf Fr. 2'041'511.- festzusetzen. Weiter ersuchte der Pflichtige um die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung verzichtete, beantragte das kantonale Steueramt die Abweisung der (vereinigten) Beschwerden, soweit auf diese einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung und das Steueramt Zürich liessen sich nicht vernehmen.

Die Kammer erwägt:

1.  

Obwohl sich die Anträge des Pflichtigen lediglich auf die Steuerperiode 2014 beziehen, sollen gemäss Rz. 16 der verbesserten Beschwerdeschrift(en) vom 14. Dezember 2017 auch "[d]ie weiteren, vergangene Steuerperioden […] aufgearbeitet" werden. Soweit damit implizit auch Anträge für weitere Steuerperioden gestellt werden sollten, wäre hierauf nicht einzutreten, war doch nur die Steuerperiode 2014 Gegenstand des vorinstanzlichen Verfahrens. Aus demselben Grund ist im vorliegenden Beschwerdeverfahren auch nicht näher darauf einzugehen, ob die Ermessenstaxationen in den vorangegangenen Steuerperioden zu hoch oder zu tief ausgefallen sind.

2.  

2.1  

2.1.1 Hat der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, so nimmt die Veranlagungsbehörde die Veranlagung bzw. Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Sie kann dabei Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand des Steuerpflichtigen berücksichtigen (§ 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]; Art. 130 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]). Eine Veranlagung bzw. Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen kann der Steuerpflichtige – nebst der Möglichkeit einer Revision – nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten (§ 140 Abs. 2 StG; Art. 132 Abs. 3 DBG).

2.1.2 Der Steuerpflichtige hat den Unrichtigkeitsnachweis dadurch zu erbringen, dass er innerhalb der Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel beibringt oder zumindest anbietet. Nur unter diesen formellen Voraussetzungen wird der Steuerpflichtige überhaupt zur Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelassen. Andernfalls gilt der Nachweis ohne Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die Ermessenstaxation als solche bestehen bleibt und einzig hinsichtlich ihrer Höhe mit einer auf Willkür beschränkten Kognition überprüft werden kann. Willkürlich ist eine Schätzung dann, wenn sie sich nach den Akten als geradezu unmöglich, als sachlich nicht begründbar erweist (VGr, 16. April 2014, SB.2013.00159, E. 4.1, mit Hinweis auf RB 1994 Nr. 45 und RB 1963 Nr. 62).

2.1.3 Die Erfordernisse der Begründung und der Nennung der Beweismittel stellen bei Einsprachen, die gegen eine Ermessenstaxation erhoben werden, Prozessvoraussetzungen dar (BGr, 22. November 2011, 2C_504/2010, E. 2.1; BGE 131 II 548 E. 2.3). Auf verspätete oder im genannten Sinn unzureichend begründete Einsprachen wird nur eingetreten, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass er durch Militär- oder Zivildienst, Krankheit, Landesabwesenheit oder andere erhebliche Gründe an der rechtzeitigen Einreichung verhindert war und dass die Einsprache innert 30 Tagen nach Wegfall der Hinderungsgründe eingereicht wurde (§ 129 Abs. 2 StG in Verbindung mit § 15 Abs. 2 der Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998 [VO StG]; Art. 133 Abs. 3 DBG).

2.1.4 Nach Rechtskraft der Ermessenstaxation kann grundsätzlich nur noch mittels einer Revision eine Entscheidkorrektur zugunsten des Steuerpflichtigen erwirkt werden. Das auf einen der in § 155 StG bzw. Art. 147 DBG genannten Gründe gestützte Revisionsbegehren muss innert 90 Tagen nach Entdeckung des Revisionsgrundes, spätestens aber innert zehn Jahren nach Eröffnung der Verfügung oder des Entscheides eingereicht werden (vgl. § 156 StG bzw. Art. 148 DBG).

2.1.5 Nicht in Rechtskraft erwachsen nichtige Verfügungen oder Entscheide. Verfügungen oder Entscheide sind aber nur nichtig, d. h. absolut unwirksam, wenn der ihnen anhaftende Mangel besonders schwer ist, wenn er offensichtlich oder zumindest leicht erkennbar ist und zudem die Annahme der Nichtigkeit die Rechtssicherheit nicht ernsthaft gefährdet. Auch rechtsfehlerhafte Verfügungen und Entscheide, die auf dem ordentlichen Rechtsmittelweg angefochten werden können, sind in der Regel nicht nichtig, würde es doch die Rechtssicherheit ernsthaft gefährden und Sinn und Zweck des (Steuer-)Verfahrens vereitelt, wenn die formelle Rechtskraft einer (mangelhaften) Verfügung im Nachhinein jederzeit infrage gestellt werden könnte (BGr, 23. Mai 2007, 2A.710/2006, E. 3.4). Als Nichtigkeitsgründe fallen vorab funktionelle und sachliche Unzuständigkeit der entscheidenden Behörde sowie krasse Verfahrensfehler in Betracht. Inhaltliche Mängel einer Verfügung oder eines Entscheids führen nur ausnahmsweise zur Nichtigkeit. Fehlt einer Verfügung oder einem Entscheid zufolge Nichtigkeit jegliche Rechtsverbindlichkeit, so ist das durch die Behörde, die mit der Sache befasst ist, jederzeit und von Amtes wegen zu beachten (BGr, 11. Juli 2017, 2C_679/2016, E. 3.1, mit Hinweisen).

2.2  

2.2.1 Der Pflichtige ist bis heute den ihm obliegenden Nachweis schuldig geblieben, eine Steuererklärung für die Steuerperiode 2014 eingereicht zu haben, wenngleich er Gegenteiliges auch noch vor Verwaltungsgericht behauptet. Die Einreichung einer Steuererklärung erscheint sodann auch nicht glaubhaft, gibt der Pflichtige doch erstens selbst an, bislang "krankheitsbedingt" keine Jahresrechnung 2014 über seine selbständige Erwerbstätigkeit erstellt zu haben und hierzu gegenwärtig auch nicht in der Lage zu sein. Zweitens hat der Pflichtige bereits in Bezug auf frühere Steuerperioden behauptet, Steuererklärungen eingereicht zu haben, ohne dies jeweils nachweisen zu können. Drittens wäre nach Treu und Glauben zu erwarten gewesen, dass der Pflichtige bereits nach Erhalt der Mahnung zur Einreichung der Steuererklärung 2014 und nicht erst nach Erhalt des Einschätzungsentscheids bzw. der Veranlagungsverfügung die Einreichung seiner Steuererklärung behauptet (und belegt).

Da der Pflichtige damit trotz entsprechender Mahnung keine Steuererklärung eingereicht hat – oder eine Einreichung zumindest nicht zu beweisen vermag – ist er zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt bzw. veranlagt worden (vgl. § 139 Abs. 2 StG bzw. Art. 130 Abs. 2 DBG).

2.2.2 Der Pflichtige hat es versäumt, die Ermessenstaxationen vom 5. August 2016 rechtzeitig durch eine hinreichend begründete Einsprache anzufechten, unter Nennung allfälliger Beweismittel. So hat er es insbesondere versäumt, innert Einsprachefrist eine Steuererklärung für das Jahr 2014 nachzureichen oder zumindest sachbezogene und hinreichend detaillierte Ausführungen über seine Einkommens- und Vermögensverhältnisse zu machen. Auf seine Einsprache vom 7. September 2016 hätte damit im Sinn der vorinstanzlichen Erwägungen überhaupt nicht eingetreten werden dürfen (vgl. BGr, 22. November 2011, 2C_504/2010, E. 2.1; BGr, 2. Juli 2008, 2C_620/2007, E. 2.1). Entsprechend musste auch das Steuerrekursgericht keine materiellrechtliche Überprüfung der Ermessensveranlagung respektive -einschätzung vornehmen, sondern konnte sich allein auf die Behandlung der Eintretensfrage konzentrieren.

2.2.3 Anzumerken ist überdies, dass die Vermögens- und Einkommensverhältnisse des Pflichtigen selbst vor Verwaltungsgericht nur rudimentär und unvollständig offengelegt wurden. So fehlt nicht nur die Steuererklärung als solche, sondern unter anderem auch die Jahresrechnung zu seiner selbständigen Erwerbstätigkeit, der Zins- und Kapitalausweis 2014 für ein Sparkonto bei der E-Bank, weitere Angaben zu den drei Fahrzeugen des Pflichtigen, welche deren Schätzung erlauben würden usw. Es leuchtet nicht ein, weshalb ein Steuerpflichtiger, der weder im Einspracheverfahren noch vor Steuerrekursgericht seine versäumten Verfahrenspflichten nachgeholt hat, dies noch im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren soll tun dürfen, würde damit doch eine trölerische Prozessführung ermöglicht (BGE 131 II 548 E. 2.3). Umso mehr ist dem Pflichtigen auch keine Gelegenheit mehr zu geben, weitere Beweismittel im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren nachzureichen.

2.3  

2.3.1 Der Pflichtige macht weiter geltend, die Ermessenstaxationen für die Steuerperiode 2014 seien infolge "krasser Willkür" nichtig, jedenfalls aber offensichtlich falsch.

2.3.2 Der Pflichtige leitet die Nichtigkeit daraus ab, dass die Steuerbehörde bei der Schätzung der Einkommens- und Vermögensverhältnisse krass willkürlich vorgegangen sei, die Schätzungsgrundlagen nicht ersichtlich seien und zumindest die Steuerwerte einer dem Pflichtigen gehörenden Liegenschaft jederzeit einsehbar gewesen wären. Sodann soll sich aus den zur Eintreibung der Steuerausstände eingeleiteten Betreibungsverfahren ergeben, dass der Pflichtige die Steuerforderungen nicht bezahlen könne und dessen Einkommen damit zu hoch eingeschätzt worden sei. Das steueramtlich geschätzte steuerbare Einkommen soll fünf- bis zehnmal höher als die tatsächlichen Einkünfte des Pflichtigen ausgefallen sein.

2.3.3 Das kantonale Steueramt hat sich an das gesetzliche Verfahren gehalten und den Pflichtigen, nachdem dieser trotz entsprechender Mahnung keine Steuererklärung eingereicht hat, nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt bzw. veranlagt (vgl. § 139 Abs. 2 StG bzw. Art. 130 Abs. 2 DBG). Dass die Ermessenstaxationen im Rückblick zu hoch ausgefallen sein könnten und die Schätzung auf unsicheren Grundlagen basiert, bewirkt grundsätzlich keine Nichtigkeit der entsprechenden Entscheide, sondern liegt in der Natur einer Schätzung, die im Regelfall entweder zu hoch oder zu tief ausfällt. Dem Pflichtigen hätte das ordentliche Rechtsmittelverfahren zur Verfügung gestanden, um eine offensichtlich unrichtige Ermessenstaxation zu korrigieren (vgl. § 140 Abs. 2 StG bzw. Art. 132 Abs. 3 DBG). Indem der Pflichtige jedoch innert der Einsprachefristen weder eine Steuererklärung nachreichte noch sonst sachbezogene und hinreichend detaillierte Ausführungen über seine Einkommens- und Vermögensverhältnisse machte, hat er diesen Zeitpunkt versäumt.

2.3.4 Das steuerbare Vermögen des Pflichtigen beträgt sodann gemäss dessen eigenen Angaben Fr. 2'041'511.- und liegt damit sogar leicht über der steueramtlichen Schätzung. Inwiefern die steueramtliche Schätzung diesbezüglich nichtig oder auch nur willkürlich sein soll, ist nicht nachvollziehbar.

2.3.5  Während der Pflichtige in der Steuerperiode 2014 lediglich ein Bruttoeinkommen aus selbständiger Tätigkeit in Höhe von Fr. 100'000.- bis Fr. 150'000.- sowie ein steuerbares Einkommen von max. Fr. 95'000.- erzielt haben will, schätzte das kantonale Steueramt sein steuerbares Einkommen für dieselbe Periode auf Fr. 500'000.-.

Angesichts der Tatsache, dass der Pflichtige zwei Mitarbeiterinnen angestellt hat und Lohnkosten in Höhe von Fr. 45'650.- sowie einen jährlichen Bürounterhalt in Höhe von Fr. 20'000.- in Abzug bringen will, erscheint dessen jährliches Einkommen von brutto Fr. 100'000.- bis Fr. 150'000.- nicht glaubhaft, stehen doch die deklarierten Einnahmen in keinem vernünftigen Verhältnis zum geltend gemachten Aufwand. Insbesondere stehen die deklarierten Einnahmen aber auch in krassem Gegensatz zu den geltend gemachten Lebenshaltungskosten, gibt der Pflichtige doch selbst an, allein in der Steuerperiode 2014 mehr als Fr. 300'000.- seines Vermögens zur Finanzierung seines Lebensunterhalts aufgezehrt zu haben. Unter Berücksichtigung seines deklarierten Brutto-Einkommens von Fr. 100'000.- bis Fr. 150'000.- würde der Pflichtige damit jährlich rund Fr. 400'000.- bis Fr. 450'000.- zur Finanzierung seines Lebensaufwands und seiner selbständigen Erwerbstätigkeit aufwenden, jedoch netto lediglich Fr. 31'350.- bis Fr. 73'850.- verdienen. Dieser Aufwandüberschuss erscheint nicht realistisch, zumal diesfalls der Pflichtige ursprünglich ein weitaus grösseres Vermögen zur Finanzierung seines aufwendigen Lebensstils besessen haben müsste.

2.3.6 Auch aus dem Umstand, dass gegen den Pflichtigen Betreibungen eingeleitet wurden, kann keineswegs gefolgert werden, dass die Steuereinschätzung nichtig oder auch nur fehlerhaft ist. Das deklarierte Vermögen beweist gerade, dass es dem Pflichtigen ohne Weiteres möglich wäre, die in Betreibung gesetzten Steuerschulden zu begleichen, beträgt doch allein das deklarierte Bankvermögen ein Vielfaches der Steuerausstände.

2.3.7 Sodann behauptet der Pflichtige im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren zwar, aufgrund von Depressionen und tonischen Anfällen (Epilepsie) seit mehreren Jahren in seiner Erwerbstätigkeit eingeschränkt zu sein und derzeit diesbezügliche Abklärungen einzuholen. Jedoch hat der Pflichtige hierzu bis heute keinerlei Belege eingereicht und vor Verwaltungsgericht lediglich den Zeugenbeweis eines Prof. Dr. Dr. med. D angeboten. In seiner Einsprache vom 7. September 2016 gab er zu seinem Gesundheitszustand lediglich an, "infolge Krankheit […] massiv eingeschränkt" gewesen zu sein, ohne jedoch nähere Angaben zur Art und Dauer seiner Erkrankung zu machen oder entsprechende Beweismittel einzureichen oder wenigstens anzubieten. Wie bereits erwähnt hätte der Pflichtige jedoch bereits innert Einsprachefrist seine gesundheitlichen Einschränkungen substanziiert darlegen und entsprechende Beweismittelangebote machen müssen, weshalb die erst vor Verwaltungsgericht offerierte Zeugeneinvernahme von Prof. Dr. Dr. med. D verspätet ist. Im Sinn der vorinstanzlichen Erwägungen bestand auch kein Anlass, dem Pflichtigen eine Wiederherstellung der allenfalls krankheitsbedingt versäumten Frist zur Erfüllung seiner Mitwirkungspflichten zu gewähren, da dieser ja behauptete, die Steuererklärung eingereicht zu haben – und damit trotz allfälliger gesundheitlicher Einschränkungen in der Lage gewesen sein müsste, diese nachzureichen. Ohnehin ist nicht ersichtlich, weshalb der 2014 als Jurist bzw. Rechtsberater selbständig erwerbstätige Pflichtige bis heute nicht in der Lage gewesen sein soll, die für seine mangelhafte Mitwirkung im Veranlagungsverfahren angeblich verantwortlichen gesundheitlichen Beeinträchtigungen zu belegen. Damit erscheint die Ermessenstaxation weder willkürlich noch nichtig und hätte im Sinn der vorinstanzlichen Erwägungen bereits im Einspracheverfahren keine materielle Prüfung der Vorbringen des Pflichtigen erfolgen dürfen.

2.4 Das vom Pflichtigen vor Verwaltungsgericht deklarierte Vermögen ist höher als das Vermögen, welches vom kantonalen Steueramt ermessensweise festgesetzt wurde. Der Pflichtige hat es aber versäumt, den steueramtlich ermessensweise festgesetzten Vermögensbetrag rechtzeitig mittels hinreichend begründeter Einsprache zu rügen. Vielmehr behauptete er im Einspracheverfahren noch, dass auch die Vermögenssteuer "viel zu hoch veranlagt" worden sei. Da auf die unzureichend begründete Einsprache nicht hätte eingetreten werden dürfen und das Veranlagungs- und Einschätzungsverfahren damit bereits rechtskräftig erledigt ist, ist die zu tiefe Einschätzung des steuerbaren Vermögens nicht im vorliegenden Verfahren, sondern gegebenenfalls in einem separaten Nachsteuer- und allenfalls Bussenverfahren zu korrigieren. Im Nachsteuerverfahren wird sodann auch zu klären sein, inwieweit die vom Pflichtigen vorgenommenen Bewertungen (namentlich hinsichtlich der Fahrzeuge) anzuerkennen und die von ihm geltend gemachten Schulden zum Abzug zuzulassen sind.

2.5 Revisionsgründe im Sinn von § 155 StG bzw. Art. 147 DBG sind weder ersichtlich noch werden solche substanziiert und fristgerecht geltend gemacht.

Somit sind die (vereinigten) Beschwerde vollumfänglich abzuweisen.

3.  

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG) und steht diesem keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64 des Verwaltungsverfahrens­gesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt die Kammer:

1.    Die Beschwerde SB.2017.00122 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2014 wird abgewiesen.

2.    Die Beschwerde SB.2017.00123 betreffend direkte Bundessteuer 2014 wird abgewiesen.

3.    Die Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2017.00122 wird festgesetzt auf
Fr. 7'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.--     Zustellkosten,
Fr. 7'060.--     Total der Kosten.

4.    Die Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2017.00123 wird festgesetzt auf
Fr. 4'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.--     Zustellkosten,
Fr. 4'060.--     Total der Kosten.

5.    Die Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

6.    Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

7.    Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

8.    Mitteilung an …