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SB.2022.00042
Urteil
des Einzelrichters
vom 21. Februar 2023
Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei, Gerichtsschreiberin Linda Rindlisbacher.
In Sachen
Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt Beschwerdeführer,
gegen
1. A, 2. B, beide vertreten durch RA D, Beschwerdegegnerschaft,
betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 2019 hat sich ergeben: I. A. Die Ehegatten A und B (nachfolgend: die Pflichtigen) deklarierten in ihrer ersten gemeinsamen Steuererklärung vom 3. November 2020 nach ihrer Heirat im August 2019 für die direkte Bundessteuer 2019 ein steuerbares Einkommen von Fr. … und für die Staats- und Gemeindesteuern 2019 ein steuerbares bzw. satzbestimmendes Einkommen von Fr. … bzw. … und ein steuerbares bzw. satzbestimmendes Vermögen von Fr. … bzw. … Die Pflichtigen legten der Steuererklärung einen durch den Ehemann am 1. März 2020 ausgestellten Lohnausweis zuhanden der Ehefrau mit einem Nettolohn von Fr. … bei. Unter Ziff. 1.1 der Steuererklärung beantragten sie indes, auf die Besteuerung dieses Betrags als Einkunft der Ehefrau aus unselbständiger Erwerbstätigkeit zu verzichten mit der Folge, dass unter Ziff. 11.2 auch keine Berufsauslagen der Ehefrau abzuziehen seien. Mit Verfügung vom 3. Mai 2021 veranlagte das kantonale Steueramt die Pflichtigen für die direkte Bundessteuer 2019 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … Mit gleichentags ergangener Einschätzungsverfügung schätzte es die Pflichtigen – in Abweichung von der Steuererklärung – mit einem steuerbaren bzw. satzbestimmenden Einkommen von Fr. … bzw. Fr. … sowie – deklarationsgemäss – mit einem steuerbaren bzw. satzbestimmenden Vermögen von Fr. … bzw. … ein. Die Abweichung bezog sich in erster Linie auf die steuerrechtliche Erfassung des ''Haushaltungslohns'' der pflichtigen Ehegattin von Fr. … unter Gewährung des Abzugs der Berufskosten- bzw. Aus-/Weiterbildungspauschalen von Fr. … bzw. … B. Die hiergegen von den Pflichtigen erhobene Einsprache vom 27. Mai 2021 wies das kantonale Steueramt mit Entscheiden vom 20. Juli 2021 ab. II. Das Steuerrekursgericht hiess den Rekurs und die Beschwerde der Pflichtigen mit Entscheid vom 16. Mai 2022 im Sinn der Erwägungen gut und wies das Verfahren zur weiteren Untersuchung und zum Entscheid betreffend die zusätzliche Abzugsfähigkeit bzw. den Umfang der zusätzlichen Abzugsfähigkeit der Sozialversicherungsbeiträge der Pflichtigen in der Steuerperiode 2019 an das kantonale Steueramt zurück. III. Mit Beschwerde vom 15. Juni 2022 betreffend die direkte Bundessteuer 2019 sowie die Staats- und Gemeindesteuern 2019 beantragte der Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt, die teilweise Aufhebung des Entscheids des Steuerrekursgerichts vom 16. Mai 2022 und Rückweisung an die Vorinstanz zur neuen Faktorenberechnung, unter Kostenfolge zulasten der Pflichtigen. Mit Präsidialverfügung vom 16. Juni 2022 wurden die Verfahren vereinigt. Das Steuerrekursgericht verzichtete am 20. Juni 2022 auf eine Vernehmlassung, während die Pflichtigen keine Beschwerdeantwort einreichten. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen. Der Einzelrichter erwägt: 1. 1.1 Die Beschwerde bezüglich den Staats- und Gemeindesteuern 2019 (SB.2021.00042) und der direkten Bundessteuer 2019 (SB.2022.00043) betreffen dieselben Beschwerdeführenden und dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb sie mit Präsidialverfügung vom 16. Juni 2022 vereinigt wurden. 1.2 Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend Staats- und Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden. In Bundessteuersachen ist die Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]), muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die Überprüfung der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E 2.5; RB 1999 Nr. 147). 2. 2.1 Der Pflichtige zahlte der Pflichtigen im Heiratsjahr wie bereits vorher seit 1. Januar 2015 einen Haushaltslohn. Vorliegend ist umstritten, ob und falls ja, in welchem Umfang dieser Lohn als Einkunft aus unselbständiger Erwerbstätigkeit zu besteuern ist und ob und falls ja, in welchem Umfang die darauf bezahlten Sozialabgaben abziehbar sind. 2.2 Die Vorinstanz erachtete unter dem Vorbehalt des Rechtsmissbrauchs – z. B. bei einer nicht marktkonformen sehr hohen Festsetzung des Haushaltungslohns, welche im Umfang des ungerechtfertigten Überschusses wohl schenkungssteuerrechtlich zu erfassen wäre – die Möglichkeit eines Haushaltslohns beim Konkubinat mit den sich daraus ergebenden steuerrechtlichen Konsequenzen der Besteuerung als unselbständiges Erwerbseinkommen als gegeben. Weiter hielt es fest, dass die Rechtslage bei Ehegatten anders sei. Diese würden gemäss Art. 159 ZGB mit der Heirat zur ehelichen Gemeinschaft verbunden und sich verpflichten, das Wohl der Gemeinschaft in einträchtigem Zusammenwirken zu wahren und – sofern vorhanden – für die Kinder gemeinsam zu sorgen, wobei sie einander Treue und Beistand schuldeten. Gemäss Art. 163 ZGB würden die Ehegatten gemeinsam, ein jeder nach seinen Kräften, für den gebührenden Unterhalt der Familie sorgen. Hierzu würden sie sich über den Beitrag verständigen, den jeder von ihnen leistet, namentlich durch Geldzahlungen, Besorgen des Haushalts, Betreuen der Kinder oder durch Mithilfe im Beruf oder Gewerbe des andern. Dieser eherechtliche Unterhaltscharakter der Haushaltsarbeit der Ehegatten schliesse einen Erwerbscharakter von vornherein weitestgehend aus. Steuerrechtlich würden einzig Entschädigungen, welche ein Ehegatte für die die eheliche Beistandspflicht überschreitende Mitarbeit im Beruf oder Geschäft des anderen Ehegatten aufgrund eines Arbeitsvertrags bezieht, als steuerbares Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit erfasst. Die Vorinstanz folgerte hieraus, dass der gemäss Lohnausweis vom 1. März 2020 vom Pflichtigen an die Pflichtige für die ganze Periode ausgerichtete Nettolohn, welcher unbestrittenermassen einen Haushaltslohn darstelle, in der Periode vom 1. Januar 2019 bis zum Datum der Heirat am 18. August 2019 grundsätzlich als steuerbares Erwerbseinkommen der Pflichtigen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit zu qualifizieren sei. Ab dem Heiratszeitpunkt gelte indes die Haushaltsführung der Pflichtigen als Ehegattin des Pflichtigen in jedem Fall als Beitrag an den ehelichen Unterhalt und könne daher nicht mehr als steuerbares Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit qualifiziert werden. In einem zweiten Schritt hielt die Vorinstanz fest, dass der Zusammenrechnung der Einkommen der beiden Ehegatten (Faktorenaddition) für die ganze Steuerperiode unabhängig vom Datum der Eheschliessung die Fiktion einer ganzjährigen Ehe zugrunde liege. Sie kam daher zum Schluss, dass aufgrund des Wechsels von der Individualbesteuerung zur Familienbesteuerung zufolge ihrer Heirat das Einkommen der beiden Ehegatten zusammenzurechnen sei (Faktorenaddition) und es sich aufgrund der Fiktion einer ganzjährigen Ehe rechtfertige, die Ausrichtung eines Haushaltslohns im Heiratsjahr für die ganze Steuerperiode der Heirat einkommenssteuerrechtlich nicht zu erfassen. Da der an die Pflichtige ausgerichtete Haushaltslohn nicht als Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit zu qualifizieren sei, seien als Folge dieser Qualifikation die vom kantonalen Steueramt als Gewinnungskosten zum Abzug zugelassenen Berufsauslagen zu streichen. 2.3 Der Beschwerdeführer wendet sich gegen die Ansicht der Vorinstanz, wonach der steuerbare Haushaltslohn der Pflichtigen bis zum Datum der Heirat aufgrund des Wechsels der Individualbesteuerung zur Familienbesteuerung im Heiratsjahr zu einer steuerfreien Einkunft umqualifiziert werde, sodass schliesslich der ganze Haushaltslohn steuerfrei bleibe. Was der Beschwerdeführer vorbringt, überzeugt: Wie der Beschwerdeführer zutreffend ausführt, werden die Ehegatten bei Heirat für die ganze Steuerperiode zwar als wirtschaftliche Einheit gemeinsam besteuert (sog. Stichtagsprinzip), daraus kann allerdings nicht auf eine Fiktion einer ganzjährigen Ehe geschlossen werden. Es ist zwischen den Parteien unbestritten, dass es sich beim Haushaltseinkommen um Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit handelt. Ebenfalls unbestritten ist, dass dieses Einkommen nach der Heirat nicht mehr als steuerbares Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit qualifiziert werden kann. Das Haushaltsgeld verliert folglich seinen Charakter als Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit durch die Heirat. Es ist nicht ersichtlich, weshalb das aus dem Haushaltseinkommen erzielte Einkommen der Pflichtigen anders zu behandeln ist, als jedes andere ausserhalb des Haushalts erzielte unselbständige Einkommen. Es ist dem Beschwerdeführer zuzustimmen, dass das Stichtagsprinzip nicht der Umqualifikation von einzelnen Einkünften vor der Heirat dient. Folglich ist der Haushaltslohn bis zur Heirat als selbständiges Einkommen von der Pflichtigen zu versteuern und die geltend gemachten Berufsauslagen sind anteilsmässig zum Abzug zuzulassen. Dies führt zur Gutheissung der Beschwerde. 3. 3.1 Zusammenfassend ergibt sich, dass die Beschwerde des Kantons Zürich betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2019 sowie direkte Bundessteuer 2019 gutzuheissen und der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 16. Mai 2022 aufzuheben ist. Die Sache ist an das Steuerrekursgericht zur Faktorenberechnung zurückzuweisen. Die dem Kanton Zürich bzw. der Schweizerischen Eidgenossenschaft auferlegten Kosten sind den Pflichtigen je zur Hälfte, unter solidarischer Haftung für das Ganze, aufzuerlegen. 3.2 Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten der vereinigten Beschwerdeverfahren den Pflichtigen aufzuerlegen (§ 153 Abs. 4 in Verbindung mit § 151 Abs. 1 StG; Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG). Parteientschädigungen wurden von keiner Seite beantragt. Demgemäss erkennt der Einzelrichter: 1. Die Beschwerde SB.2022.00042 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2019 wird gutgeheissen. Der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 16. Mai 2022 wird aufgehoben. Die Sache wird im Sinne der Erwägungen zur weiteren Behandlung an das Steuerrekursgericht zurückgewiesen. 2. Die Beschwerde SB.2022.00043 betreffend direkte Bundessteuer 2019 wird gutgeheissen. Der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 16. Mai 2022 wird aufgehoben. Die Sache wird im Sinne der Erwägungen zur weiteren Behandlung an das Steuerrekursgericht zurückgewiesen. 3. Über die Kosten- und Entschädigungsfolgen des Rekurs- und Beschwerdeverfahrens hat das Steuerrekursgericht im Neuentscheid zu befinden. 4. Die Gerichtsgebühr im Verfahren
SB.2022.00042 wird festgesetzt auf 5. Die Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2022.00043
wird festgesetzt auf 6. Die Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerschaft je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten. 7. Parteientschädigungen werden nicht zugesprochen. 8. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen. 9. Mitteilung an:
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