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Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
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SB.2022.00088,
SB.2022.00089
Urteil
der 2. Kammer
vom 21. Dezember 2022
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,
Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiber Felix Blocher.
In Sachen
A, vertreten durch B AG,
Beschwerdeführerin,
gegen
Kanton Zürich,
Beschwerdegegner,
betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 2020 sowie
direkte Bundessteuer 2020,
hat sich
ergeben:
I.
Mit Einschätzungsentscheid bzw. Veranlagungsverfügung vom
18. März 2022 wurde das steuerbare Einkommen von A (nachfolgend: die
Pflichtige) auf Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern 2020) bzw. Fr. …
(direkte Bundessteuer 2020) festgesetzt. Dabei rechnete das kantonale Steueramt
die in Abzug gebrachten Vermögensverwaltungskosten des externen
Vermögensverwalters C AG auf, während es die in den entsprechenden
Steuerauszügen nachgewiesenen Kosten der Bank D und Bank E in Höhe
von Fr. … bzw. … berücksichtigte. Das steuerbare Vermögen wurde für die
Staats- und Gemeindesteuern 2020 deklarationsgemäss auf Fr. …
eingeschätzt.
Die hiergegen erhobenen Einsprachen wies das kantonale
Steueramt am 31. Mai 2022 ab.
II.
Die hiergegen erhobenen Rechtsmittel wies das
Steuerrekursgericht am 20. September 2022 ab.
III.
Mit Beschwerde vom 26. Oktober 2022 liess die
Pflichtige dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei der vorinstanzliche
Entscheid aufzuheben, die Vermögensverwaltungskosten im Betrag von Fr. …
zum Abzug zuzulassen und das steuerbare Einkommen auf Fr. … (Staats- und
Gemeindesteuern 2020) bzw. Fr. … (direkte Bundessteuer 2020) festzusetzen.
Eventualiter sei die Sache zur Ergänzung des rechtserheblichen Sachverhalts und
zum Neuentscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen. Weiter wurde um Zusprechung
einer Parteientschädigung und Zustellung der Beschwerdeanwort bzw. allfälliger
sonstiger Stellungnahmen ersucht.
Mit Präsidialverfügung vom 27. Oktober 2022
vereinigte das Verwaltungsgericht die Verfahren SB.2022.00088 betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2020 und SB.2022.00089 betreffend direkte
Bundessteuer 2020, zog die vorinstanzlichen Akten bei und lud die übrigen
Verfahrensbeteiligten dazu ein, zur Beschwerde Stellung zu nehmen.
Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete und das Steueramt der Stadt F sich nicht vernehmen liess,
beantragte das kantonale Steueramt die Abweisung der Beschwerde. Die Pflichtige
liess sich zur eingereichten Beschwerdeantwort nicht mehr vernehmen.
Die Kammer erwägt:
1.
1.1 Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht
betreffend die Staats- und Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die
unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
geltend gemacht werden.
Für die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere
verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer
gelten laut Art. 145 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte
Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG)
die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor
der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss", was nach der
Rechtsprechung dahingehend auszulegen ist, dass die Überprüfungsbefugnis des
Verwaltungsgerichts gleich wie bei den Staats- und Gemeindesteuern auf die
Rechtskontrolle beschränkt ist (BGE 131 II 548 E. 2.5; vgl. RB 1999
Nr. 147).
1.2 Im
Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit
die gleiche Aktenlage massgebend wie für das Steuerrekursgericht. Tatsachen
oder Beweismittel, die nicht spätestens im steuerrekursgerichtlichen Verfahren
behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im
Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht grundsätzlich nicht nachgebracht
werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven, namentlich neue
tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder
Nachsteuergrund beruhen oder der Stützung von geltend gemachten
Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen
oder Beweismittel bedürfen (vgl. BGE 131 II 548 E. 2).
2.
2.1 Die
Beschwerde an das Verwaltungsgericht muss einen Antrag und eine Begründung
enthalten. In der Begründung ist darzulegen, inwiefern der angefochtene
Entscheid an einem Rechtsmangel leidet. Folglich muss sich die Beschwerde
zwingend mit den massgeblichen Erwägungen des angefochtenen Entscheids
auseinandersetzen (vgl. § 147 Abs. 4 in Verbindung mit § 153 Abs. 4
StG bzw. Art. 140 Abs. 2 in Verbindung mit 145 Abs. 2 DBG; vgl.
auch VGr, 22. Juni 2015, SB.2015.00062, E. 3.2.1; VGr, 21. April
2010, VB.2010.00006, E. 2). Verweisungen auf frühere Eingaben stellen
grundsätzlich keine hinreichende Auseinandersetzung mit den vorinstanzlichen
Erwägungen dar, soweit der angefochtene Entscheid sich mit diesen Vorbringen
bereits auseinandergesetzt hatte (vgl. VGr, 4. November 2020,
SB.2020.00073, E. 1.2; Felix Richner et al. [Hrsg.], Kommentar zum Zürcher
Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 147 StG N. 47 mit
Hinweisen).
2.2 Die anwaltlich
verfasste Beschwerdeschrift vom 26. Oktober 2022 wiederholt über weite
Strecken wortwörtlich die Argumente und Ausführungen der vorangegangenen
Rekurseingabe vom 27. Juni 2022, wenngleich die Parteibezeichnungen und
Anträge dem Verfahrensstand angepasst und einzelne Passagen leicht umformuliert
oder verschoben wurden. In Rz. 15 der Beschwerdeschrift wird zwar kurz auf
die Ausführungen des Steuerrekursgerichts Bezug genommen, die nachfolgenden
Ausführungen entsprechen aber wieder fast wortwörtlich der Rekurseingabe.
Inhaltlich neu sind hauptsächlich die Rz. 16, die Ausführungen in der
zweiten Hälfte der Rz. 31, Rz. 32, der letzte Abschnitt von Rz. 36,
Rz. 44–48, Rz. 52 sowie die Vorbringen zum Eventualantrag in Rz. 59 f.
der Beschwerdeschrift. Da das Verwaltungsgericht als eines der obersten
kantonalen Gerichte nicht gehalten ist, gleich einer erstinstanzlichen Behörde
den angefochtenen Entscheid von Amtes wegen nach allen Seiten hin zu
überprüfen, ist auf die Beschwerde nur insoweit näher einzugehen, als dass sie
sich auch substanziiert mit den vorinstanzlichen Erwägungen auseinandersetzt (vgl.
VGr, 4. November 2020, SB.2020.00073, E. 1.2).
3.
3.1 Bei
beweglichem Privatvermögen können gemäss § 30 Abs. 1 StG und Art. 32
Abs. 1 DBG unter anderem die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen
werden.
Nach der massgeblichen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts
sind Verwaltungskosten Vergütungen, die der Steuerpflichtige Dritten für die
Besorgung der allgemeinen Verwaltung von Vermögensgegenständen, namentlich
solcher, die der Kapitalanlage dienen, entrichtet. Hierzu gehören all jene
tatsächlichen und rechtlichen Handlungen, welche im Rahmen der Bewirtschaftung
von Vermögensobjekten erforderlich sind, wie die Aufbewahrung solcher
Gegenstände oder die Einforderung der Vermögenserträge (RB 1988 Nr. 30).
Nicht abzugsfähig sind daher Kosten, welche über die allgemeine Verwaltung
hinausgehen, also entweder eine Wertvermehrung bewirken (und deshalb im Rahmen
eines Kapitalgewinns als Anlagekosten zu berücksichtigen sind) oder im Bereich
der Lebenshaltung anfallen (§ 33 lit. a und d StG; Art. 34 lit. a
und d DBG).
3.2 Steuerpflichtige
sind aufgrund der für die vorliegende Steuerperiode massgeblichen Weisung des
kantonalen Steueramts über die Abzugsfähigkeit der Kosten für die Verwaltung
von Wertschriften des Privatvermögens vom 11. Juli 2017 (ZStB I
Nr. 18/701) berechtigt, für die Verwahrung und Verwaltung
von Wertschriften (ohne Darlehen und Bankguthaben aller Art) sowie für das
Erstellen des Steuerverzeichnisses durch Dritte pauschal, d. h.
ohne Nachweis der tatsächlichen Kosten, 3 ‰ des Steuerwerts der durch
Dritte verwalteten Wertschriften des Privatvermögens, maximal jedoch Fr. 6'000.-,
entsprechend einem Depotwert von Fr. 2'000'000.-, in Abzug zu bringen
(Abschnitt D.I. der Weisung).
Werden höhere Abzüge geltend gemacht, sind grundsätzlich
sowohl die tatsächlich bezahlten Kosten für die Vermögensverwaltung als auch
deren Abzugsfähigkeit in vollem Umfang nachzuweisen. Kann indessen bei
Belastung einer Pauschalgebühr durch den verwaltenden Dritten die Aufteilung in
abzugsfähige und nicht abzugsfähige Kosten nicht nachgewiesen werden, können
bei Depotwerten über Fr. 2'000'000.- als Vermögensverwaltungskosten
Fr. 6'000.- plus die Hälfte der um den Betrag von Fr. 6'000.-
reduzierten Pauschalgebühr in Abzug gebracht werden (Abschnitt D.II. der
Weisung). Wurden in Zusammenhang mit der Depotverwaltung bereits (abzugsfähige)
Depotgebühren erhoben, obliegt den Steuerpflichtigen der Nachweis, dass in den
darüber hinaus belasteten Kosten noch abzugsfähige Vermögensverwaltungskosten
enthalten sind, ansonsten auch keine Pauschalisierung mehr vorzunehmen ist.
Dies schliesst zwar nicht aus, dass neben Bankinstituten auch Dritte
abzugsfähige Dienstleistungen anbieten (vgl. Abschnitt B der Weisung),
entbindet den Steuerpflichtigen aber zumindest bei Depotwerten über Fr. 2'000'000.-
nicht vom Nachweis, dass effektiv weitere Vermögensverwaltungskosten angefallen
sind. Gemäss dem klaren Weisungswortlaut besteht bei Depotwerten über Fr. 2'000'000.-
für eine Pauschalisierung nur Raum, wenn zumindest der Bestand von in den
Depotgebühren (noch) nicht berücksichtigten abzugsfähigen Kosten nachgewiesen
ist (Abschnitt D.II. Weisung). Überdies ist eine Kumulation des Pauschalabzugs
und der effektiven Kosten nicht zulässig, weshalb ein Pauschalabzug nicht
zusätzlich, sondern höchstens anstelle der effektiv nachgewiesenen
Vermögensverwaltungskosten geltend gemacht werden kann, wenn in letzteren
nachgewiesenermassen nicht alle abzugsfähigen Kosten enthalten sind (vgl. auch
Tobias F. Rohner, Vermögensverwaltungskosten, ZStP 4/2021, S. 281). Sodann ist über den Wortlaut der Weisung hinaus zu fordern, dass auch
bei Depotwerten über Fr. 2'000'000.- die abzugsfähige Pauschale nicht mehr
als 3 ‰ des verwalteten Privatvermögens betragen darf, ansonsten die
effektiven Kosten und deren Abzugsfähigkeit in voller Höhe nachzuweisen sind (vgl.
VGr, 9. November 2022, SB.2022.00064/65, E. 2.2 und 3.6 [nicht
rechtskräftig]; Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A.,
Zürich 2021, § 30 StG N. 22; Rohner, ZStP 4/2021 S. 283).
3.3 Den
Nachweis der effektiven Kosten und deren Abzugsfähigkeit hat der
Steuerpflichtige spätestens im steuerrekursgerichtlichen Verfahren durch eine
substanziierte Sachdarstellung in der Rekurs- bzw. Beschwerdeschrift
anzutreten, wobei er die erforderlichen Beweismittel beizulegen oder wenigstens
genau zu bezeichnen hat. Fehlt es daran, trifft das Steuerrekursgericht keine
weitere Untersuchungspflicht; namentlich hat es nichts vorzukehren, um sich die
fehlenden Grundlagen zu beschaffen (RB 1987 Nr. 35, mit Hinweisen).
Analoges gilt für den bei Depotwerten über Fr. 2'000'000.- ebenfalls von
der steuerpflichtigen Person zu erbringenden Nachweis, dass zusätzlich zu den
ausgewiesenen Depotkosten weitere abzugsfähige Vermögensverwaltungskosten zu
berücksichtigen sind.
3.4 Vermag der
Steuerpflichtige die tatsächlichen Vermögensverwaltungskosten nicht
nachzuweisen, muss aufgrund der allgemeinen Beweislastregel zu Ungunsten des
für steuermindernde Tatsachen beweisbelasteten Steuerpflichtigen angenommen
werden, die behaupteten Tatsachen hätten sich nicht verwirklicht, und ist
gestützt darauf der Abzug der tatsächlichen Kosten nicht zuzulassen (RB 2002
Nr. 110 f.). Diesfalls muss es grundsätzlich bei den oben genannten
Pauschalen sein Bewenden haben (vgl. VGr, 1. Juni 2018, SB.2018.00034,
E. 2.5).
3.5 Nur
ausnahmsweise kann in Fällen, in denen feststeht, dass dem Steuerpflichtigen
die Pauschale übersteigende tatsächliche Kosten erwachsen sind, deren Höhe aber
ungewiss ist, eine Schätzung dieser Kosten nach pflichtgemässem Ermessen
statthaft sein (vgl. VGr, 26. Oktober 2005, SB.2005.00045, E. 2.2 =
ZStP 2006 S. 47 ff.; RB 1975 Nr. 54; RB 2002 Nr. 110).
Indessen ist ein geschätzter Abzug nur dann zu gewähren, wenn der
steuerpflichtigen Person im Rahmen ihrer Mitwirkungspflicht der Nachweis der
effektiv erbrachten abzugsfähigen Kosten aus Gründen, die sie nicht zu
vertreten hat, unmöglich oder unzumutbar ist und ihre Sachdarstellung auch
hinreichende Schätzungsgrundlagen enthält (vgl. RB 1975 Nr. 54; RB 2002
Nr. 110). Andernfalls trägt sie die Folgen der Beweislosigkeit nach
Massgabe der allgemeinen Beweislastregel selbst. Es ist alsdann davon
auszugehen, die behaupteten Tatsachen hätten sich nicht verwirklicht und es ist
der infrage stehende Abzug nicht bzw. nur im Rahmen der vorgenannten Pauschalen
zuzulassen (VGr, 1. Juni 2018, SB.2018.00034, E. 2.6; VGr,
31. Oktober 2014, SB.2014.00102, E. 2.2 [nicht auf www.vgrzh.ch
publiziert]; vgl. zum Ganzen auch StE 1996 B 24.7 Nr. 1; VGr,
19. August 2009, SB.2009.00010, E. 2 [nicht auf www.vgrzh.ch
publiziert]; Rohner, ZStP 4/2021, S. 279).
3.6 Das Verwaltungsgericht ist als Gericht bei der Gesetzesauslegung zwar
nicht an obengenannte Weisung gebunden, hat diese aber bei seiner Entscheidung
zu berücksichtigen und darf von ihr nicht ohne triftigen Grund abweichen,
soweit sie eine dem Einzelfall gerecht werdende Auslegung der massgeblichen
Bestimmungen zulässt (BGE 132 V 200 E. 5.1.2; BGE 122 V 19 E. 5b.bb).
Auch wenn die obengenannte Weisung des kantonalen Steueramts nur für die
Staats- und Gemeindesteuern gilt, werden praxisgemäss dieselben Grundsätze –
mangels entsprechender Weisung der Eidgenössischen Steuerverwaltung – auch bei
der direkten Bundessteuer angewandt.
4.
4.1 Die
Pflichtige macht geltend, gestützt auf die zitierte Weisung in der strittigen
Steuerperiode 2020 folgende steuerlich abzugsfähigen Vermögensverwaltungskosten
getragen zu haben:
|
C AG
(Pauschalgebühr)
|
Fr. …
|
|
abzüglich Fr. 6'000.-
|
Fr.
-6'000.00
|
|
Zwischentotal
|
Fr. …
|
|
abzüglich 50 %
|
Fr.
…
|
|
zuzüglich Fr. 6'000.-
|
Fr.
…
|
|
Zwischentotal
|
Fr.
…
|
|
Bank E
(gemäss Steuerauszug)
|
Fr.
…
|
|
Bank D
(gemäss Steuerauszug)
|
Fr.
…
|
|
Total
Vermögensverwaltungskosten
|
Fr. …
|
|
|
|
Die von der C AG in Rechnung gestellte Pauschalgebühr
setzte sich hierbei aus einem Verwaltungshonorar von 0,4 % des
durchschnittlich investierten Kapitals zuzüglich 7,7 % Mehrwertsteuer
zusammen, wobei das durchschnittlich investierte Kapital sich im ersten
Halbjahr 2020 auf Fr. … und im zweiten Halbjahr 2020 auf Fr. … bzw.
über das gesamte Jahr hinweg auf Fr. … belief. Weder deklariert noch
steuermindernd in Abzug gebracht wurde ein zusätzlich mit der C AG
vereinbartes Erfolgshonorar.
Im Gegensatz dazu liessen die Vorinstanzen lediglich die in
den Steuerauszügen der Bank D und E ausgewiesenen
Vermögensverwaltungskosten von Fr. … bzw. Fr. …, insgesamt Fr. …,
zum Abzug zu, wobei aufgrund eines im vorliegenden Verfahren vernachlässigbaren
und zufolge Geringfügigkeit nicht von Amtes wegen zu korrigierenden
Übertragungsfehlers letztlich Fr. … zum Abzug zugelassen wurden. Die von
der C AG in Rechnung gestellte Pauschalgebühr wurde hingegen nicht zum
Abzug zugelassen, da durch die hierfür beweisbelastete Pflichtige nicht
nachgewiesen worden sei, dass hierin (auch) steuerlich abzugsfähige Kosten
ausserhalb einer Anlageberatung bzw. Vermögensumlagerung enthalten seien.
4.2 Wie
eingangs erläutert und auch von der Vorinstanz ausführlich dargelegt wurde, ist
der steuerrechtliche Begriff der Vermögensverwaltung enger als der Begriff des
allgemeinen Sprachgebrauchs und sind insbesondere Kosten für Finanz- und
Anlageberatung, die dem Erwerb und der Veräusserung von Vermögensgegenständen
und nicht primär der Werterhaltung, sondern der Wertvermehrung dienen, nicht
abzugsfähig. Aber auch wenn mit der Vermögensberatung keine Wertvermehrung
bezweckt wird, können die Kosten der Anlageberatung nicht einkommensmindernd
geltend gemacht werden, sofern die Beratung zur Hauptsache auf Erwerb
beziehungsweise Verkauf und nicht auf das Halten des Vermögens, das den
steuerbaren Ertrag generiert, ausgerichtet ist. Denn in diesem Fall liegen
Aufwendungen für die Anschaffung und Veräusserung von Vermögensgegenständen
vor, die nach § 33 lit. d StG bzw. Art. 34 lit. d DBG
nicht abzugsfähig sind (StRGr Zürich, 31. Januar 2017, StE 2017 B 24.7
Nr. 7, E. 1.b, mit weiteren Hinweisen).
4.3 Gemäss
Vermögensverwaltungsvertrag vom 19. Oktober 2017 hat die C AG im
Interesse der Pflichtigen sowie der vereinbarten Anlagerichtlinien und -ziele
insbesondere "kotierte und ausserbörslich gehandelte Wertschriften,
kollektive Kapitalanlagen […] und Edelmetalle […] zu kaufen, zu verkaufen respektive
nach freien Ermessen zu verwalten", wofür ein Verwaltungshonorar und ein
Erfolgshonorar vereinbart wurden. Depotgebühren sowie Transaktionskosten wie
Courtagen, Brokeragegebühren, Börsenabgaben und allfällige Transaktionssteuern,
Gebühren im Rahmen einer umfassenden pauschalen Gebührenvereinbarung (Flat-Fee)
und besondere Auslagen des Verwalters werden bei der Pflichtigen vertragsgemäss
direkt belastet. Laut Ausführungen in der Rekursschrift (Rz. 46) bzw.
Beschwerdeschrift (Rz. 54) soll die C AG im Rahmen ihrer
Auftragserfüllung zudem "Tätigkeiten wie die Bearbeitung der Korrespondenz
der Depotbank und deren Überwachung, laufende
Wertschriftenverwaltungshandlungen, Ausübung oder Veräusserung von anfallenden
Bezugsrechten, Wandelansprüche oder Optionsrechten, Research und Überwachung in
Bezug auf die anfallenden Dividenden- und Zinserträge, Kontrolle der Bonität,
Rentabilität und Fälligkeit der vorhandenen Obligationenanlagen, Überwachung
des Inkassos durch die Depotbank, Reinvestition fälliger Anlagen zum Erhalt der
Ertragsquelle, laufende Korrespondenzen, Besprechungen mit dem Kunden (soweit
auf die Erzielung steuerbarer Erträge bezogen) sowie regelmässige
Auswertungen" vorgenommen haben.
Den involvierten Depotbanken (Bank D und Bank E)
oblag sodann die Verwahrung und technische Verwaltung der anvertrauten
Vermögenswerte.
4.4 Die Kosten
des von der C AG in diesem Sinn wahrgenommenen Portfoliomanagements
stellen regelmässig keine abzugsfähigen Vermögensverwaltungskosten dar. Aufgrund
eines solchen Portfoliomanagements verwalten die beauftragten Finanzinstitute
das Depotvermögen im Rahmen einer vom Kunden gewählten Anlagestrategie
weitgehend selbständig, d. h.
sie tätigen Käufe und Verkäufe im Hinblick auf die von der Kundschaft im Rahmen
ihres Risikoprofils gewünschten Renditeoptimierung, nötigenfalls auf eigene
Initiative oder nach allfälliger Einholung weiterer Kundeninstruktionen. Die
hierfür verlangten "Verwaltungsgebühren" dienen letztlich der
Anlageberatung. Sie sind somit Lebenshaltungskosten bzw. Kosten, die mit dem
Erwerb oder der Veräusserung der Wertschriften verbunden sind. Solche Auslagen
stellen keine Vermögensverwaltungskosten im Sinn von § 30 Abs. 1 StG
bzw. Art. 32 Abs. 1 DBG dar und sind nach § 33 lit. a und d
StG bzw. Art. 34 lit. a und d DBG nicht abzugsfähig (vgl. BGr,
1. März 2000, 2A.62/1999, veröffentlicht in StR 55/2000, S. 516 f.;
ASA 67, S. 477 E. 2e und f; vgl. auch VGr, 9. November 2022,
SB.2022.00064/65, E. 3.3 [nicht rechtskräftig]). Soweit im
steuerrechtlichen Kontext auch die Kosten für die "Bewirtschaftung"
des Wertschriftendepots als abzugsfähig erachtet werden (Richner et al., § 30
StG N. 18), sind damit primär Kosten für die Aufbewahrung oder die
Einforderung von Vermögenserträgen gemeint, nicht aber die Kosten für ein
aktives Portfoliomanagement, welches über eine solche allgemeine Verwaltung
hinausgeht (vgl. VGr, 26. Oktober 2005, StE 2006 B 24.7 Nr. 5,
E. 2.1).
4.5 Die in der
Rekurs- und Beschwerdeschrift zusätzlich aufgeführten sowie grösstenteils
unbelegt und unsubstanziiert gebliebenen Tätigkeiten der C AG
konkretisieren lediglich den üblichen Aufgabenbereich eines Anlageberaters bzw.
Portfoliomanagers: So umschreiben die dort angesprochenen Besprechungen mit den
Kunden, die Kontrolle von Bonität und Rentabilität vorhandener Anlagen und
deren allfällige Reinvestition gerade eine steuerlich unbeachtliche, auf
Vermögensvermehrung ausgerichtete Anlageberatung bzw. Vermögensumschichtung.
Oder es werden Tätigkeiten aufgelistet, die bereits von den Depotbanken
erbracht werden oder in den Bereich der steuerlich nicht abzugsfähigen
Lebenshaltungskosten fallen, wie z. B. die Überwachung der Depotbank, welche üblicherweise von den
Steuerpflichtigen selbst wahrgenommen wird und auch bei Übertragung an Dritte
noch keinen abzugsfähigen Aufwand darstellt. Sodann rechtfertigen völlig
marginale Nebenleistungen, welche sich allenfalls unter den steuerlichen
Begriff der Vermögensverwaltung subsumieren liessen, noch keinen
pauschalisierten Steuerabzug (vgl. dazu auch Steuer-Rekurskommission III, 18. Mai
1995, StE 1996 B 24.7 Nr. 1 E. 3.c.bb).
4.6 Dass in
der Pauschalgebühr eines externen Vermögensverwalters keine abzugsfähigen
Kosten enthalten sind, ist insbesondere in der vorliegenden Konstellation zu
vermuten, wo die Kosten der eigentlichen Depotverwaltung von den depotführenden
Bankinstituten (Bank D und E) bereits gesondert in Rechnung gestellt
wurden. Zwar ist letztlich nicht entscheidend, ob ein Bankinstitut oder ein
bankexterner Vermögensverwalter mit der Vermögensverwaltung beauftragt wurde.
Jedoch ist in aller Regel nicht mehr davon auszugehen, dass im Rahmen eines
zusätzlichen bankexternen Vermögensverwaltungsauftrags weitere abzugsfähige
Kosten generiert werden, wenn die administrativ-technische Depotverwaltung –
wie hier – bereits durch Depotbanken vorgenommen und in Rechnung gestellt wurden
(vgl. VGr, 9. November 2022, SB.2022.00064/65, E. 3.4
[nicht rechtskräftig]). Weiter spricht gerade auch der Umstand, dass mit
der C AG nicht nur eine Verwaltungsgebühr, sondern auch ein Erfolgshonorar
vereinbart wurde, klar für ein aktives Portfoliomanagement, welches weit über
die übliche Depotverwaltung administrativ-technischer Art hinausgeht und der
Renditeoptimierung dient. Bei einer blossen Depotverwaltung im
technisch-administrativen Sinn ist die Vereinbarung eines solchen
Erfolgshonorars hingegen weder sinnvoll noch üblich.
4.7 Selbst
wenn die C AG die von der Pflichtigen behaupteten Tätigkeiten ausgeübt
haben sollte, würde dies lediglich ein übliches Portfoliomanagement, nicht aber
die steuerliche Abzugsfähigkeit der vorinstanzlich aufgerechneten
Pauschalgebühr belegen. Entsprechend konnten die Vorinstanzen in antizipierter
Beweiswürdigung auch darauf verzichten, ergänzende Nachweise und Erläuterungen
zur Tätigkeit der C AG einzufordern. Dies zumal die Pflichtige selbst
einräumen musste, dass keine entsprechende Leistungsaufschlüsselung bei der C AG
stattgefunden hatte und die Angaben zu deren konkreten Verwaltungstätigkeit
viel zu vage blieben, als dass sich hierzu weitere Beweiserhebungen aufgedrängt
hätten.
4.8 Nichts
anderes ergibt sich auch aus den zahlreichen bereits im Rekursverfahren
aufgeführten Lehrmeinungen und Gerichtsentscheiden, zumal sich die
diesbezügliche Argumentation in allgemeinen Ausführungen zur (auch von der
Vorinstanz im Grundsatz anerkannten) Abzugsfähigkeit von Vermögensverwaltungskosten
bankexterner Vermögensverwalter erschöpft, ohne dass durch die Pflichtige
konkret nachgewiesen wird, dass in der Pauschalgebühr der C AG auch
tatsächlich solche abzugsfähigen Kosten enthalten sind. Auch aus dem
bundesgerichtlich geprägten Gewinnungskostenbegriff und einem ebenfalls schon
vor Vorinstanz zitierten Urteil des Kantonsgerichts Basel-Landschaft vom 10. März
2010 (StE 2010 B 24.7 Nr. 6 E. 2.2) kann die Pflichtige nichts zu
ihren Gunsten ableiten: Vielmehr halten die in der Beschwerdeschrift
angeführten Bundesgerichtsentscheide und das zitierte Basler Urteil gerade
fest, dass der steuerliche Begriff der Vermögensverwaltung eng auszulegen ist
und sich grundsätzlich auf die eigentliche Werterhaltung und die Kosten für die
Aufbewahrung oder die Einforderung von Vermögenserträgen beschränkt. Soweit im
Basler Entscheid beiläufig bzw. als obiter dicta der Spezialfall der
Wiederanlage eines fällig gewordenen Anlageobjekts angesprochen
wird, ist einerseits nicht substanziiert nachgewiesen, dass entsprechende
Kosten in der Pauschalgebühr der C AG überhaupt enthalten sind.
Andererseits stellt die Wiederanlage fällig gewordener Anlageobjekte in der
Regel gerade keine blosse Vermögensverwaltung im Sinn des steuerlichen
Begriffes dar, sondern liegt eine darüber hinausgehende und steuerlich nicht
abzugsfähige Vermögensumschichtung vor. Jedenfalls lässt sich auch aus dem
zitierten obiter dictum des Basler Kantonsgerichts und der dort zitierten
Lehrmeinung (Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, Band 2,
9. Aufl. Bern etc. 2002, § 39 N. 32) nicht ableiten, dass
derartige Wiederanlagen generell abzugsfähig sein sollten, insbesondere wenn
damit Kapitalgewinne angestrebt und nicht bloss bestehende Vermögenswerte
(weiter)verwaltet werden. Auch der in der letztgenannten Lehrmeinung angeführte
Zürcher Entscheid (Steuer-Rekurskommission III, 18. Mai 1995, StE 1996 B
24.7 Nr. 1) lässt keine derartige Schlussfolgerung zu.
4.9 Auch der
von der Pflichtigen im verwaltungsgerichtlichen Verfahren wiederholte Vorwurf
einer rechtsungleichen, wettbewerbsverzehrenden und diskriminierenden
Behandlung bankexterner Vermögensverwalter erweist sich als haltlos: Wie
bereits dargelegt wurde, sind bankextern angefallene Vermögensverwaltungskosten
vollumfänglich abzugsfähig, sofern die Tätigkeit nicht über eine
administrativ-technische Depotverwaltung hinausgeht. Entsprechend schliesst
weder die zitierte Weisung noch die Vorinstanz den Abzug von
Vermögensverwaltungskosten bankexterner Anbieter generell aus (vgl. Abschnitt B
der Weisung, wonach auch die Kosten von gewerbsmässigen Vermögensverwaltern,
Behörden oder Willensvollstrecker abzugsberechtig sein können). Soweit die
Kosten bankextern erbrachter Dienstleistungen gleichwohl nicht zum Abzug
zugelassen werden, hängt dies regelmässig damit zusammen, dass diese über die
blosse Vermögensverwaltung im steuerlichen Sinn hinausgehen und die
eigentlichen Vermögensverwaltungskosten bereits von den involvierten
Bankinstituten bzw. Depotbanken abgerechnet wurden. Sodann können umgekehrt
auch nicht alle Bankgebühren in Abzug gebracht werden, wenn sich die
involvierten Bankinstitute nicht primär auf die administrativ-technische
Vermögensverwaltungen beschränken und darüberhinausgehende
(Beratungs-)Dienstleistungen verrechnen (vgl. z. B. Steuer-Rekurskommission III, 18. Mai 1995,
StE 1996 B 24.7 Nr. 1). Das Leistungsangebot von Depotbank und externem
Vermögensverwalter ist in der wirtschaftlichen Realität in aller Regel gerade
so aufgeteilt, dass sich die Vermögensverwaltung im steuerlichen Sinn auf die
Depotbank beschränkt und eine darüberhinausgehende Vermögensberatung bzw.
-bewirtschaftung extern wahrgenommen wird. Deshalb sind in der Regel auch nur
die Gebühren der Depotbanken abzugsfähig. Gleichwohl steht den
Steuerpflichtigen der Nachweis offen, dass (ausnahmsweise) auch vom externen
Vermögensverwalter abzugsfähige Dienstleistungen erbracht wurden, welche nicht
bereits von den involvierten Depotbanken in Rechnung gestellt wurden.
4.10 Den
Nachweis zusätzlich abzugsfähiger Kosten hat die Pflichtige vorliegend aber
gerade nicht erbracht. Die Pflichtige weist in keinster Weise nach, dass in den
von der C AG in Rechnung gestellten Gebühren auch steuerlich abzugsfähige
Vermögensverwaltungskosten enthalten sind. Gemäss dem klaren Weisungswortlaut
ist zumindest bei Depotwerten über Fr. 2'000'000.- auch die
Abzugsfähigkeit der Vermögensverwaltungskosten durch die steuerpflichtige Person
nachzuweisen und eine Pauschalisierung nur vorzunehmen, wenn wenigstens
nachgewiesen ist, dass neben den steueramtlich bereits akzeptierten effektiven
Kosten weitere abzugsfähige Kosten angefallen sind, wobei eine Kumulation von
effektiven Kosten und Pauschalabzügen unzulässig ist. Die entsprechenden
Verwaltungskosten der C AG haben deshalb gänzlich unberücksichtigt zu
bleiben und sind auch nicht im Sinn der Weisung zu pauschalisieren.
4.11 Ergänzend
ist anzumerken, dass Vermögensverwaltungskosten sich in Relation zum
verwalteten Vermögen in der Regel degressiv verhalten, weshalb bei höheren
Depotvermögen grundsätzlich proportional tiefere Kosten zu erwarten sind (VGr,
29. November 2022, SB.2022.00054/55, E. 3.6 [nicht rechtskräftig, zur
Publikation vorgesehen]; VGr, 9. November 2022,
SB.2022.00064/65, E. 3.6 [nicht rechtskräftig]; ebenso Rohner, ZStP
4/2021, S. 264 und 283). Unter anderem aus diesem Grund wird in der
Weisung nach Depotwerten differenziert und lediglich bei Depotwerten bis zu Fr. 2'000'000.-
ein Pauschalabzug von 3 Promille ohne weitere Nachweise gewährt. Damit
sind abzugsfähige Vermögensverwaltungskosten in Höhe von 3 Promille der
Depotwerte zumindest bei grösseren Depotvermögen nicht zu erwarten, weshalb es
entgegen der Ansicht der Pflichtigen durchaus plausibel erscheint, dass in den
von den Depotbanken (Bank D und Bank E) enthaltenen Pauschalgebühren
von 1,5 bzw. 1,8 Promille bereits alle abzugsfähigen
Vermögensverwaltungskosten enthalten sind. Folglich besteht auch kein Anlass
für eine ermessensweise Schätzung der abzugsfähigen Kosten, vielmehr kann ohne
Weiteres davon ausgegangen werden, dass diese vorliegend allesamt in den
Gebühren der depotführenden Banken enthalten sind bzw. Gegenteiliges zumindest
nicht rechtsgenügend nachgewiesen wurde.
4.12 Zusammenfassend
sind die der Pflichtigen in Rechnung gestellten Kosten damit nur im vorinstanzlich
gewährten Umfang als Vermögensverwaltungskosten abzugsfähig. Ergänzend kann
gemäss § 70 in Verbindung mit § 28 Abs. 1 VRG auf den
ausführlich begründeten vorinstanzlichen Entscheid verwiesen werden, zumal sich
die Beschwerdeschrift nur beschränkt mit diesen auseinandersetzt (vgl. E. 2
vorstehend).
5.
5.1 Die
Pflichtige macht vor Verwaltungsgericht weiter geltend, dass ihr in der
Vorperiode noch ein analoger Pauschalabzug für die von der C AG in
Rechnung gestellten Kosten gewährt worden sei, ohne dass zwischenzeitlich eine
allgemein kommunizierte Praxisänderung stattgefunden habe. Zudem wird eine
rechtsungleiche Behandlung mit anderen Steuerpflichtigen behauptet bzw.
beanstandet, dass zur Abklärung einer solchen vorinstanzlich kein Amtsbericht
eingeholt worden sei.
5.2 Die
Steuerbehörden sind grundsätzlich nicht an ihre Beurteilungen in
vorangegangenen Steuerperioden gebunden und im Allgemeinen ist kein
widersprüchliches Verhalten darin zu sehen, dass die Steuerbehörden analoge
Sachverhalte in späteren Steuerperioden anders beurteilen als in früheren
(Richner et al., VB zu §§ 119–131 StG N. 87; BGr, 16. Juli 2013,
2C_273/2013, E. 3.4 und 4.2). Insbesondere vermag eine vorangegangene
fehlerhafte Anwendung der einschlägigen steuerrechtlichen Bestimmungen und
Weisungen regelmässig weder berechtigte Erwartungen in eine Aufrechterhaltung
der falschen Rechtsanwendung begründen, noch erscheint die Rechtssicherheit
durch eine Korrektur in nachfolgenden Steuerperioden ernsthaft gefährdet. Wie
bereits im vorinstanzlichen Entscheid überzeugend dargelegt wurde, kann die
Pflichtige damit aus der früheren Akzeptierung deklarierter
Vermögensverwaltungskosten nichts zu ihren Gunsten ableiten. Vielmehr ist es
zur Sicherstellung einer gesetzmässigen Besteuerung und einer Gleichbehandlung
mit anderen Steuerpflichtigen geradezu geboten, die von ihr deklarierten
Vermögensverwaltungskosten nicht vollumfänglich zum Abzug zuzulassen (VGr, 9. November
2022, SB.2022.00064/65, E. 4.2 [nicht rechtskräftig]).
5.3 Soweit die
Pflichtige eine (systematische) rechtsungleiche Behandlung mit anderen
Steuerpflichtigen behauptet, fehlen hierfür jegliche Belege: Der vorliegende
Entscheid liegt vielmehr auf einer Linie mit mehreren analog entschiedenen
Fällen, welche jüngst vom Verwaltungsgericht zu behandeln waren (VGr, 29. November
2022, SB.2022.00054/55 [nicht rechtskräftig und zur Publikation vorgesehen]; VGr, 9. November 2022, SB.2022.00064/65 [nicht rechtskräftig]).
Sollten die Steuerbehörden ihre Praxis tatsächlich verschärft und in der
Vergangenheit Abzüge (wie bei der Pflichtigen in der Vorperiode) grosszügiger
gewährt haben, ist dies jedenfalls in grundsätzlicher Weise geschehen und
bestehen keine Hinweise darauf, dass die Steuerbehörden analoge Sachverhalte
inskünftig abweichend behandeln wollen, weshalb auch ein entsprechender
Anspruch auf "Gleichbehandlung im Unrecht" entfällt (vgl. z. B. BGE 146 I 105 E. 5.3.1).
Die Vorinstanz durfte bei dieser Sach- und Rechtslage ohne Weiteres auf die
Einholung eines Amtsberichts verzichten.
6.
Zusammenfassend hat die hierfür beweisbelastete Pflichtige
nicht substanziiert nachgewiesen, dass in der Pauschalgebühr der C AG
steuerlich abzugsfähige Vermögensverwaltungskosten enthalten sind, weshalb die
entsprechenden Kosten auch nicht in pauschalisierter Form zum Abzug zuzulassen
sind. Da das Verfahren spruchreif erscheint und die Abnahme der offerierten
Beweise bzw. die (schon vorinstanzlich) beantragte Einholung eines Amtsberichts
zur steuerlichen Praxis keinen weiteren Erkenntnisgewinn verspricht, ist die
Sache auch nicht im Sinn des Eventualantrags zur ergänzenden
Sachverhaltsfeststellung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Vielmehr ist die
Beschwerde sowohl im Haupt- als auch im Eventualantrag vollumfänglich
abzuweisen.
7.
Ausgangsgemäss
sind die Gerichtskosten der unterliegenden Pflichtigen aufzuerlegen und steht
ihr keine Parteientschädigung zu (§ 153 Abs. 4 in Verbindung mit § 151
Abs. 1 StG sowie § 152 StG und § 17 Abs. 2 VRG bzw. 145 Abs. 2
DBG in Verbindung mit Art. 144 Abs. 1 DBG sowie Art. 144 Abs. 4
DBG und Art. 64 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember
1968 [VwVG]).
8.
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen, von der
Zustellung an gerechnet, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten
nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005
(BGG) erhoben werden. Die Beschwerde ist an das Schweizerische Bundesgericht,
Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, zu adressieren.
Demgemäss erkennt die Kammer:
1. Die
Beschwerde SB.2022.00088 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2020 wird
abgewiesen.
2. Die
Beschwerde SB.2022.00089 betreffend direkte Bundessteuer 2020 wird abgewiesen.
3. Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2022.00088 wird festgesetzt auf
Fr. 2'500.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 87.50 Zustellkosten,
Fr. 2'587.50 Total der Kosten.
4. Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2022.00089 wird festgesetzt auf
Fr. 1'200.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 52.50 Zustellkosten,
Fr. 1'252.50 Total der Kosten.
5. Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
6. Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
7. Gegen
dieses Urteil kann im Sinn der Erwägungen innert 30 Tagen, von der
Zustellung an gerechnet, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten
nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden.
8. Mitteilung an:
a) die Parteien;
b) das Steuerrekursgericht;
c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d) das Steueramt der Stadt F;
e) die Eidgenössische
Steuerverwaltung.
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