Verwaltungsgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung

SB.2022.00098
SB.2022.00099

 

 

Urteil

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 3. Mai 2023

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel, Ersatzrichter Arthur Brunner, Gerichtsschreiberin Lara von Arx.

 

 

 

In Sachen

 

 

1.    A,

2.    B,

 

vertreten durch RA lic. iur. C,

Beschwerdeführende,

 

 

gegen

 

 

Kanton Zürich,

vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegner,

 

 

betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2015 sowie

direkte Bundessteuer 2015,

hat sich ergeben:

I.  

A. A und B (nachfolgend: die Pflichtigen) arbeiteten in der Steuerperiode 2015 für die X1 AG, welche damals zu 100 % in ihrem Eigentum stand und u. a. die Entwicklung und Finanzierung von Immobilien und Immobilienprojekten bezweckt. Sie bezogen von der Gesellschaft für ihre Tätigkeiten Nettolöhne von Fr. … (Pflichtiger) bzw. Fr. … (Pflichtige). Zusammen mit dem Wertschriftenertrag von Fr. … und dem Verlust aus Liegenschaften von Fr. … ergab sich für die Steuerperiode 2015 ein Einkünftetotal von Fr. … Das steuerbare Einkommen der Pflichtigen betrug gemäss Steuererklärung Fr. … (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern) bei einem steuerbaren Vermögen von Fr. … Das Wertschriftenverzeichnis enthielt neben einem Privatkonto bei der E-Bank (Konto Nr. 01; Steuerwert per 31.12.2015: Fr. …) und einem Depot bei der F-Bank (Steuerwert von Fr. …) 100%-Beteiligungen an der X1 AG (Steuerwert von Fr. …) sowie an der G GmbH (Steuerwert von Fr. …), beide mit Sitz in I/Kt. W. Zudem war ein Aktivdarlehen gegenüber der Firma Y AG mit einem symbolischen Wert von Fr. … aufgeführt.

B. Im Steuerjahr 2014 hatten die Pflichtigen eine weitere früher ihnen gehörende Aktiengesellschaft, die X2 AG mit Sitz in K/ZH (anfangs 2015 umfirmiert in L AG; Sitzverlegung Ende 2016 nach M/ZH), an die (mit Sitz in M/ZH) verkauft (die X2 AG bezweckt die Erbringung von Architektur- und Generalplanerleistungen). Der Gesamtkaufpreis setzte sich aus einem fixierten Festkaufpreis und einer Ertragswertkomponente zusammen (vgl. Ziff. 1.2 des Aktien-Kaufvertrages vom 29. August 2014; im Folgenden zitiert als ''Aktien-Kaufvertrag vom 29. August 2014'').

Der Festkaufpreis betrug Fr. … (vgl. Ziff. 1.2.1 des Aktien-Kaufvertrags vom 29. August 2014) und wurde gegen Aushändigung der Aktien entrichtet (vgl. Ziff. 2.2.A. des Aktien-Kaufvertrags vom 29. August 2014); die Pflichtigen gewährten der Y AG hierzu ein Darlehen in entsprechendem Umfang (vgl. Ziff. 2.2.A. und Anhang 5 des Aktien-Kaufvertrags vom 29. August 2014), welches nach dem Verständnis der Beteiligten durch Überweisungen der X2 AG in Tranchen von zweimal Fr. … am 8. Dezember bzw. 31. Dezember 2014 und einmal Fr. … am 9. Februar 2015 wieder getilgt wurde.

Die Ertragswertkomponente im Umfang von Fr. … bezog sich auf Leistungen, welche bei der X2 AG – gemäss der Darstellung im Vertrag – erst ab dem Geschäftsjahr 2014 (unter Ägide der neuen Aktionärin) aktivierbar waren (Ziff. 1.2.2 des Aktien-Kaufvertrags vom 29. August 2014). Konkret bezog sie sich auf Leistungen aus Bauprojekten (''N'', ''O'', ''P'', 'Q'', "R", "S"), an denen die X2 AG per Vollzugstag des Aktien-Kaufvertrags (d. h. per 29. August 2014) durch Erbringung von Architektur- bzw. Planungsleistungen bereits mitgewirkt hatte (Ertragswertkomponenten I und II) bzw. noch mitwirken würde (Ertragswertkomponente III [durch diese Komponente erfasst waren ausserdem Sicherheitsrückbehalte auf Rechnungen von Kunden der X2 AG, die vor dem Vollzugstag gestellt worden waren], vgl. Ziff. 1.2.2.A. des Aktien-Kaufvertrags vom 29. August 2014; nicht relevant ist vorliegend die im Aktien-Kaufvertrag vom 29. August 2014 ebenfalls erwähnte Ertragswertkomponente IV, mit welcher die im Rahmen eines Zwischenabschlusses zu ermittelnden aufgelaufenen Gewinne des Geschäftsjahres 2014 erfasst worden wären, denn diese aufgelaufenen Gewinne beliefen sich offenbar auf Fr. …). Auch die (unter bestimmten Umständen einer nachträglichen Reduktion unterliegende; vgl. Ziff. 1.2.2.B des Aktien-Kaufvertrags vom 29. August 2014) Ertragswertkomponente war nicht sofort zur Zahlung fällig; vielmehr gewährten die Pflichtigen der Käuferin mit Unterzeichnung des Kaufvertrags ein Darlehen in der Maximalhöhe der Ertragswertkomponenten (vgl. Ziff. 1.2.2.C des Aktien-Kaufvertrags vom 29. August 2014).

Die effektive Auszahlung der Ertragswertkomponente durch die Y AG richtete sich gemäss Vertrag sodann nach dem Eingang der mit der Ertragswertkomponente erfassten Zahlungen (vgl. zum Ganzen Ziff. 2.2.B., zweiter Absatz des Aktien-Kaufvertrags vom 29. August 2014 [mit einer unterschiedlichen Regelung für Ertragswertkomponente I einerseits und die Ertragswertkomponenten II, III und IV anderseits). Zur Sicherung der allfälligen zukünftigen Kaufpreistranchen vereinbarten die Vertragsparteien, dass die Pflichtigen dafür verantwortlich seien, dass die Auftraggeber der X2 AG die Erträge bzw. Auftragsentschädigungen für Architektur- und Planungsdienstleistungen, die sie dieser (für die durch die Ertragswertkomponenten I–III erfassten Leistungen) schuldeten, nicht an die X2 AG direkt, sondern auf das Bankkonto 0225-107798.01E (Eröffnung am 25. August 2014) bei der E-Bank einzahlen würden (vgl. Ziff. 2.3.B.vi des Aktien-Kaufvertrags vom 29. August 2014). Inhaber dieses Kontos war gemäss den Eröffnungsunterlagen eine einfache Gesellschaft bestehend aus den beiden Pflichtigen und der X2 AG, welche alle drei indes nur gemeinsam über den jeweiligen Saldo verfügen konnten (Kollektivzeichnungsberechtigung zu dritt).

Die einfachen Gesellschafter vereinbarten weiter in einem separaten Vertrag (vgl. Beilage 4 zum Aktien-Kaufvertrag), dass von den eingegangenen Zahlungen jeweils derjenige Anteil, der den oben genannten Kaufpreistranchen aus der Ertragswertkomponente entsprach, auf ein persönliches Bankkonto der Pflichtigen weiter zu überweisen sei. Die X2 AG verpflichtete sich im Gegenzug, den Pflichtigen dannzumal im entsprechenden Umfang ein zinsloses, ungesichertes Darlehen in gleicher Höhe zu gewähren und stimmte gleichzeitig der Übertragung dieser Darlehensschuld auf die Y AG zu (Schuldnerwechsel). Die Y AG würde durch diese Schuldübernahme, so die Vereinbarung, die den Pflichtigen geschuldete Kaufpreisschuld begleichen (Verrechnung mit der Darlehensforderung der Pflichtigen).

C. Im Lauf des Jahres 2015 kletterte der Saldo auf dem E-Bank-Konto Nr. 02 der einfachen Gesellschaft durch diverse Einzahlungen u. a. einer Generalunternehmerin (T AG) und der G GmbH von anfangs null auf Fr. … (Kontostand per 31. Dezember). Es handelte sich – wie im Aktien-Kaufvertrag vorgesehen – um Honorare, welche der X2 AG im Zusammenhang mit Dienstleistungen rund um die Bauprojekte ''N'', ''S'' und ''O'' geschuldet waren, und welche die X2 AG einerseits erfolgswirksam sowie im Gegenkonto als Aktivdarlehen gegenüber den Pflichtigen verbuchte. Im Jahr 2016 gingen zwei weitere Zahlungen auf dem Konto ein, sodass der Kontostand per Ende Februar 2016 Fr. … betrug. Die X2 AG erzielte, insbesondere aufgrund der genannten Honorare, im Geschäftsjahr 2016 einen Jahresgewinn nach Steuern in der Grössenordnung zwischen Fr. … bis Fr. …

Am 14. März 2016 wiesen die Pflichtigen sowie die X2 AG die E-Bank sodann schriftlich an, vom genannten gemeinsamen Konto den Betrag von Fr. … auf ein Bankkonto der X2 AG und den Betrag von Fr. … (entsprechend der Ertragswertkomponente, die dannzumal fällig war) auf ein anderes, ausschliesslich auf die Pflichtigen lautendes Bankkonto zu überweisen. Die Gutschrift erfolgte am 18. März 2016. Zivilrechtlich blieben die Pflichtigen zunächst Schuldner der letztgenannten Summe, übertrugen die Schuld in der Folge jedoch auf die Y AG, welche in dieser Weise den noch ausstehenden Kaufpreis (Ertragswertkomponente) beglich.

Die Dividende der X2 AG für das Geschäftsjahr 2015 betrug zwischen ca. Fr. … und Fr. … Die Y AG verrechnete die ihr als Aktionärin zustehende Dividendenforderung am 11. November 2016 mit der vorerwähnten von ihr (gegen Tilgung des Kaufpreises) von den Pflichtigen übernommenen Darlehensschuld in Höhe von Fr. … Zusätzlich nahm die Y AG exakt in der Höhe der von der X2 AG beschlossenen Dividende eine Wertberichtigung auf ihrer als Aktivum bilanzierten Beteiligung an der X2 AG vor.

II.  

A. Am 4. Juli 2018 fällte das kantonale Steueramt ohne vorgängige Untersuchung sowohl den Veranlagungs- als auch den Einschätzungsentscheid. Der Steuerkommissär schlug den Saldo des in einfacher Gesellschaft mit der X2 AG gehaltenen Bankkontos bei der E-Bank per 31. Dezember 2015 von Fr. … den steuerbaren Einkünften der Pflichtigen zu. Er begründete die Aufrechnung damit, dass der X2 AG aus der Zeit vor dem Aktienverkauf zustehende Honorare im Lauf des Jahrs 2015 direkt auf ein Konto der Pflichtigen geflossen seien. Es handle sich um die Weiterleitung der pro 2015 durch die X2 AG ausgeschütteten Dividende.

Neben der Aufrechnung von Vergütungszinsen der Gemeinde U in Höhe von Fr. … nahm das kantonale Steueramt – hinsichtlich der Staats- und Gemeindesteuern – vermögensseitige Korrekturen vor, indem es den Steuerwert der Beteiligungen an der X1 AG und der G GmbH (von Fr. …) auf insgesamt Fr. … erhöhte und das Darlehen gegenüber der Y AG auf Fr. … (= Fr. … Ertragswertkomponenten + Fr. … Darlehen für den ursprünglichen Kaufpreis) festsetzte (statt auf Fr. …).

Die Steuerfaktoren in der Veranlagungsverfügung bzw. im Einschätzungsentscheid lauteten nach Vornahme der erwähnten Korrekturen auf ein steuerbares Einkommen von Fr. … (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern; davon Ertrag aus qualifizierten Beteiligungen von Fr. …) und auf ein steuerbares Vermögen von Fr. … (nur Staats- und Gemeindesteuern).

B. Am 25. Juli 2018 erhoben die Pflichtigen Einsprache gegen die Veranlagung bzw. die Einschätzung. Sie beantragten, auf die im Zusammenhang mit dem Verkauf der Aktien an die Y AG vorgenommenen Aufrechnungen zu verzichten. Mit zwei Schreiben vom 5. bzw. 7. März 2019 informierten die Pflichtigen den Steuerkommissär bzw. die Dienstabteilung Spezialdienste des kantonalen Steueramts sodann über seit dem Jahr 2008 nicht versteuerte Vermögenswerte und Erträge bei der V-Bank im Land D, welche per 31. Dezember 2015 einen Wert von Fr. … (bzw. Fr. … nach Abzug von passivierten Steuerschulden) aufwiesen. Die bisher nicht deklarierten Erträge beliefen sich im vorliegend betroffenen Steuerjahr auf netto Fr. …

Das kantonale Steueramt schlug diese Nettoerträge mit Einspracheentscheiden vom 24. Juni 2019 wie beantragt dem steuerbaren Einkommen zu. Mit Bezug auf die Staats- und Gemeindesteuern erhöhte es zudem das steuerbare Vermögen um die im Land D liegenden Nettovermögenswerte per Ende 2015.

Die Anträge der Pflichtigen im Zusammenhang mit dem Aktienverkauf wies das Amt ab, mit Ausnahme einer kleineren vermögensseitigen Reduktion um Fr. … bei den Staats- und Gemeindesteuern, welche das anlässlich des Verkaufs gewährte ursprüngliche Darlehen betraf. Dieses war offenbar – wie bereits erwähnt (vgl. Ziff. I.B hiervor) – bereits zwischen dem 8. Dezember 2014 und dem 9. Februar 2015 in drei Tranchen getilgt worden.

C. Gegen die Einspracheentscheide des kantonalen Steueramts gelangten die Pflichtigen mit Beschwerde und Rekurs an das Steuerrekursgericht, wobei sie darum ersuchten, mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern) veranlagt zu werden.

Nach Durchführung weiterer Instruktionsmassnahmen hiess das Steuerrekursgericht Beschwerde und Rekurs der Pflichtigen mit Entscheid vom 30. August 2022 teilweise gut. Es veranlagte die Pflichtigen mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern; davon Ertrag aus qualifizierten Beteiligungen von Fr. …) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern).

III.
Mit Eingabe vom 2. November 2022 erhoben die Pflichtigen Beschwerde an das Verwaltungsgericht, wobei sie darum ersuchten, mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern) veranlagt zu werden.

Das kantonale Steueramt beantragte im Rahmen seiner Beschwerdeantwort die Abweisung der Beschwerde, die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete im Rahmen ihrer Vernehmlassung darauf, einen Antrag zu stellen.

Die Kammer erwägt:

1.  

1.1 Die Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2015 (SB.2022.00098) und direkter Bundessteuer 2015 (SB.2022.00099) betreffen dieselben Pflichtigen, denselben Sachverhalt und dieselben Rechtsfragen, weshalb die Verfahren mit Präsidialverfügung vom 3. November 2022 vereinigt wurden.

1.2 Die Eintretensvoraussetzungen geben nicht zu Bemerkungen Anlass. Hinzuweisen ist einzig, dass der Antrag der Pflichtigen, im Vergleich zum angefochtenen Entscheid (in Bezug auf die Vermögenssteuern) höher eingeschätzt zu werden (vgl. Ziff. II.C und III hiervor), mit Blick auf die Beschwerdelegitimation unproblematisch ist, da dieser Antrag zwangsläufige Folge ihres (vorgelagerten und quantitativ im Ergebnis bedeutsameren) Antrags ist, in Bezug auf die Einkommenssteuern tiefer veranlagt zu werden.

2.  

2.1 Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend die Staats- und Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

2.2 Für die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor der kantonalen Rekurskommission ''sinngemäss'', was nach der Rechtsprechung dahingehend auszulegen ist, dass die Überprüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts gleich wie bei den Staats- und Gemeindesteuern auf die Rechtskontrolle beschränkt ist (BGE 131 II 548 E. 2.5; vgl. RB 1999 Nr. 147).

3.  

3.1 Nach Art. 20a Abs. 1 lit. a DBG bzw. Art. 7a Abs. 1 lit. a des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) und § 20a Abs. 1 lit. a StG gilt als steuerbarer Vermögensertrag infolge indirekter Teilliquidation ''der Erlös aus dem Verkauf einer Beteiligung von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft aus dem Privatvermögen in das Geschäftsvermögen einer anderen natürlichen oder einer juristischen Person, soweit innert fünf Jahren nach dem Verkauf, unter Mitwirkung des Verkäufers, nicht betriebsnotwendige Substanz ausgeschüttet wird, die im Zeitpunkt des Verkaufs bereits vorhanden und handelsrechtlich ausschüttungsfähig war". Eine indirekte Teilliquidation im Sinne der vorstehenden Bestimmungen liegt demnach vor, wenn folgende vier Voraussetzungen erfüllt sind: 1) eine Beteiligung von mindestens 20 %, die von einer oder mehreren Personen im Privatvermögen gehalten wird, oder Beteiligungen von insgesamt mindestens 20 %, die von mehreren, gemeinsam agierenden Personen im Privatvermögen gehalten werden, 2) die Übertragung der Beteiligung in das Geschäftsvermögen des Erwerbers, 3) eine Ausschüttung in den fünf auf den Verkauf folgenden Jahren von nicht betriebsnotwendiger Substanz, die im Moment des Verkaufs vorhanden und handelsrechtlich ausschüttungsfähig war und 4) die Mitwirkung des oder der Verkäufer (vgl. BGr, 28. März 2019, 2C_702/2018, E. 4.1, in: StR 74/2019 S. 551; BGr, 31. Mai 2012, 2C_906/2010, E. 2.2, in: RDAF 2012 II S. 342).

3.2 Liegt infolge indirekter Teilliquidation ein steuerbarer Vermögensertrag vor, wird dieser gemäss dem Realisationsprinzip in derjenigen Steuerperiode besteuert, in welcher der qualifizierende Verkauf stattgefunden hat. Entsprechend den allgemeinen Regeln zum Einkommenszufluss (vgl. BGr, 8. April 2020, 2C_500/2018, E. 4.3) gilt als Realisationszeitpunkt im Grundsatz das Verpflichtungsgeschäft; nicht massgeblich ist hingegen der Zeitpunkt des Vollzugs, sofern die Erfüllung nicht von vornherein als unsicher betrachtet werden muss (vgl. VGr, 11. Januar 2016, SB.2015.00105, E. 3.5). Wenn Suspensivbedingungen nach Art. 151 OR für den Eintritt (eines Teils) der Vertragswirkungen vorliegen, der Abschluss des Verpflichtungsgeschäfts mithin lediglich Anwartschaften begründet, erfolgt der einkommenssteuerlich relevante Rechtserwerb frühestens mit Bedingungseintritt (vgl. zum Ganzen A Reich/Andreas Helbing/Fabian Duss, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 4. Aufl. 2022, Art. 20a N 48, 78 und 80; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 41 N 29 f.; Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 20a StG N. 8).

Ist der Verkäufer im Entnahmezeitpunkt bereits für die Steuerperiode des Verkaufs rechtskräftig veranlagt, ist die Besteuerung im Nachsteuerverfahren vorzunehmen (vgl. Art. 20a Abs. 1 lit. a DBG, Art. 7a Abs. 1 lit. a StHG und § 20a Abs. 1 lit. a StG, jeweils letzter Teilsatz).

3.3 Die steuerrechtliche Würdigung des vorliegend umstrittenen Sachverhalts setzt vorab eine zivilrechtliche Analyse des Aktien-Kaufvertrags vom 29. August 2014 voraus, zumal die Besteuerung aufgrund indirekter Teilliquidation zeitlich an den Abschluss des Verpflichtungsgeschäfts anknüpft (vgl. E. 3.2 hiervor).

3.3.1 Die Vorinstanz kam im angefochtenen Entscheid sinngemäss zum Schluss, dass der vorliegend in Frage stehende Beteiligungsverkauf teilweise aufschiebend bedingt gewesen sei; dies nämlich insoweit, als die Höhe des Kaufpreises unbestimmt geblieben sei, weil dieser – hinsichtlich der Ertragswertkomponenten I bis III – von der (zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses) unsicheren Vereinnahmung von Honoraren durch die X2 AG abhängig gewesen sei (vgl. E. 2a/aa des angefochtenen Entscheids).

3.3.2 Diese Würdigung vermag nicht zu überzeugen: Aus dem Wortlaut des Aktien-Kaufvertrags vom 29. August 2014 (vgl. dazu ausführlich Ziff. I.B. hiervor) geht nicht hervor, dass die Wirkungen dieses Vertrags (partiell oder integral) vom Eintritt einer (aufschiebenden) Bedingung (konkret: der Vereinnahmung bestimmter Honorare) abhängig gemacht worden wären. Im Gegenteil wurden der Kaufgegenstand (alle Aktien der X2 AG) und der Kaufpreis (in Höhe von Fr. … [Festkaufpreis] + Fr. … [Ertragswertkomponente]) abschliessend bestimmt, woran nichts ändert, dass sich die Ertragswertkomponente bei Eintritt gewisser Ereignisse (vgl. Ziff. 1.2.2.B des Aktien-Kaufvertrags) nachträglich reduzieren konnte (bezeichnend ist in diesem Zusammenhang, dass Ziff. 1.2.2.B des Aktien-Kaufvertrags mit ''Veränderung der Ertragswertkomponente'' überschrieben ist, und nicht etwa mit ''Bemessung der Ertragswertkomponente''). Am 29. August 2014 erwarb mithin die Y AG von den Pflichtigen unwiderruflich und unbedingt die Rechte an den Aktien der X2 AG, und umgekehrt floss den Pflichtigen eine rechtlich und tatsächlich durchsetzbare Forderung gegen die Y AG auf Bezahlung des Kaufpreises zu. Vorstehende Auslegung des Aktien-Kaufvertrags vom 29. August 2014 widerspiegelt sich übrigens auch in den Büchern der Y AG; diese verbuchte die Übernahme am 29. August 2014 mittels Aktivierung der Beteiligung an der X2 AG und Passivierung der (von den Pflichtigen gewährten) Darlehen im gleichen Umfang. Ein ''gestaffelter Verkauf von Beteiligungsrechten'', der gegebenenfalls dazu führen müsste, dass der steuerbare Vermögensertrag im Verhältnis der betreffenden Verkaufserlöse auf die entsprechenden Steuerjahre aufgeteilt würde (vgl. ESTV Kreisschreiben Nr. 14, Ziff. 5.1.2), liegt nicht vor.

3.3.3 Aus vorstehenden Ausführungen ergibt sich, dass die Pflichtigen in der Steuerperiode 2014 im Gegenzug zur Übertragung der Aktien der X2 AG einen festen Rechtsanspruch auf Begleichung des Kaufpreises von Fr. … erworben haben. Dass dieser Kaufpreis ''stehen gelassen'' wurde, indem die Pflichtigen der Y AG (zwei) Darlehen (in Höhe von Fr. … und Fr. …) gewährten, lässt nicht auf einen ''gestaffelten Verkauf'' schliessen (vgl. E. 3.3.2 a.E. hiervor) und ist im Übrigen auch für die Einbringlichkeit der Forderung irrelevant. In letzterem Zusammenhang wird im Minderheitsvotum der Vorinstanz (a.a.O., Ziff. 3b) zutreffend darauf hingewiesen, dass keine Hinweise für eine Zahlungsunfähigkeit der Y AG (als Käuferin) bestanden und auch nichts darauf hindeutete, dass der Rückzahlungsmechanismus (über die einfache Gesellschaft; vgl. Ziff. I.B hiervor) nicht funktionieren könnte.

Es ist deshalb davon auszugehen, dass ein allenfalls als indirekte Teilliquidation qualifizierender Verkauf von Beteiligungsrechten der Pflichtigen an die Y AG (abschliessend) im Jahr 2014 stattgefunden hat. Eine Besteuerung dieses Vorgangs in der Steuerperiode 2015 fällt – wie die Pflichtigen zutreffend vorbringen – ausser Betracht (vgl. E. 3.2 hiervor).

3.4 Nicht geklärt (und im vorliegenden Urteil auch nicht abschliessend zu klären) ist, ob es im Zusammenhang mit dem Verkauf der Aktien der X2 AG an die Y AG zu einer indirekten Teilliquidation gekommen ist, die sich auf die Einkommens- und Vermögenssteuern der Steuerperiode 2014 auswirken würde. Umstritten ist diesbezüglich zwischen den Verfahrensbeteiligten, ob im Kontext des vorliegend interessierenden Unternehmensverkaufs von der Ausschüttung nicht betriebsnotwendiger Substanz auszugehen ist, die im Moment des Verkaufs auch vorhanden und handelsrechtlich ausschüttungsfähig war. Mit Blick auf die diesbezüglichen Erwägungen der Vorinstanz drängen sich zumindest die folgenden Hinweise auf:

Gemäss der vom Bundesgericht jüngst (vgl. BGr, 2. März 2022, 2C_135/2021, E. 3.6.2 = StR 77/2022, S. 394 ff. = BJM 2022, S. 266 ff.) bestätigten Verwaltungspraxis richten sich die handelsrechtlich ausschüttungsfähigen Reserven nach der letzten, vor dem jeweiligen Verkaufszeitpunkt liegenden, handelsrechtskonformen Bilanz (vgl. ESTV Kreisschreiben Nr. 14, Ziff. 4.6.2). Das Bundesgericht hat sich damit der (wohl überwiegenden) Lehrmeinung angeschlossen, Substanz sei handelsrechtlich dann ausschüttungsfähig, wenn sie vor dem Verkauf auch dem Verkäufer hätte ausgeschüttet werden können, was bei der Aktiengesellschaft grundsätzlich voraussetzt, dass die Jahresrechnung von der Revisionsstelle geprüft und von der Generalversammlung genehmigt worden ist (vgl. Reto Arnold, Gesetzliche Regelung der indirekte Teilliquidation – Ende gut, alles gut?, StR 62/2007 S. 84; Brauchli Rohrer/Bussmann, Indirekte Teilliquidation – Kehrt nun Ruhe ein? Ausgewählte Fragestellungen zum Kreisschreiben Nr. 14, ST 2007, S. 993 ff., S. 994; Schreiber/Bader/Difenbacher/Schneider, Praxis zur indirekten Teilliquidation – Eine Standortbestimmung, ZStP 2018, S. 273 ff., S. 291). Die gegenteilige Ansicht, wonach bereits per Ende des Geschäftsjahres "aus Sicht des Steuerrechts" von "ausschüttbarer Substanz" auszugehen sei, weil ab diesem Zeitpunkt die Gewinne (und Verluste) "definitiv erwirtschaftet" seien (vgl. Zuckschwerdt/Meuter, Praxis zur indirekten Teilliquidation – kein Fall für die Gerichte, ZStP 2017, S. 279 ff., S. 304 f.; gl.M. Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2. Aufl. 2019, Art. 20a N. 16), verwarf das Bundesgericht hingegen mit der Begründung, sie stehe im Widerspruch zum Gesetzeswortlaut; Art. 20a Abs. 1 lit. a DBG verlange nämlich, dass die Substanz im Zeitpunkt des Verkaufs "handelsrechtlich" und nicht "aus Sicht des Steuerrechts" ausschüttungsfähig sei (vgl. BGr, 2. März 2022, 2C_135/2021, E. 3.6; grundsätzlich zustimmend A Reich/Andreas Helbing/Fabian Duss in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 4. Aufl. 2022, Art. 20a N 63). Soweit die Vorinstanz vorliegend die Auffassung vertritt, massgeblich seien die im Zeitpunkt des Verkaufs vorhandenen Reserven und nicht der unter Umständen bis zu fast ein Jahr zurückliegende Bilanzstichtag des Vorjahrs (vgl. E. 1c des angefochtenen Entscheids), kann dem – auch mit Blick auf die jüngste bundesgerichtliche Rechtsprechung – nicht gefolgt werden; darauf weist auch die Eidgenössische Steuerverwaltung in ihrer Vernehmlassung hin. Offenbleiben muss im Übrigen, ob die in den Akten liegende letzte Jahresrechnung der X2 AG vor dem Aktienverkauf als handelsrechtskonform anzusehen ist bzw. ob – falls dies zu bejahen ist – ein Zugriff auf ausserordentliche Gewinne möglich ist, die zwar vor der Übertragung entstanden sind, aber (zulässigerweise) erst später verbucht wurden (vgl. hierzu – grundsätzlich überzeugend – Ziff. 4c/bb des Minderheitsvotums im angefochtenen Entscheid).

4.  

4.1 Im Sinne einer Eventualbegründung erwog die Vorinstanz, die Rechtsschriften der Pflichtigen (und die dortige Verwendung des Ausdrucks ''Earn Out'') legten nahe, dass die Vertragsparteien gar nie ernsthaft der Meinung gewesen seien, es handle sich bei den Ertragswertkomponenten um eigentliche Kaufpreistranchen, sondern dass es ihnen vielmehr um einen nachträglichen, unter gewissen Umständen auszurichtenden Lohn bzw. um (offene) Gewinnausschüttungen gegangen sei. Die Besteuerung der Ertragswertkomponenten lasse sich deshalb – wie vom kantonalen Steueramt im Einspracheentscheid verfochten – auch damit begründen, die Y AG habe den Pflichtigen versprochen, zukünftige genau bezeichnete, der X2 AG zustehende Umsätze (bzw. ihr – der Y AG – zustehende Ausschüttungen) weiterzuleiten. Die entsprechenden Zuflüsse würden, da die Bezeichnung ''Kaufpreis'' diesfalls als simuliert zu betrachten wäre, ohne Weiteres unter die Einkommensgeneralklausel fallen. Die X2 AG sei am Vertragswerk im Zusammenhang mit der Einrichtung des Bankkontos bei der E-Bank zugunsten der Pflichtigen direkt als Vertragspartei beteiligt und damit einverstanden gewesen, dass ihr zustehende Umsätze im Ergebnis endgültig ihrem direkten Zugriff entzogen würden. Dieses Ergebnis sei für die Pflichtigen günstiger als die Annahme, es handle sich bei den von ihnen behaupteten ''earnings'' um einen nachträglich ausbezahlten Lohn für vor dem Verkauf bzw. vor der Kündigung erbrachte Arbeitsleistungen. Gehe man von Lohn aus, könne nämlich ein Abzug wegen der massgeblichen Beteiligung der Pflichtigen nicht gewährt werden, und es sei über die AHV abzurechnen (vgl. E. 4b des angefochtenen Entscheids).

4.2 Auch diese Eventualbegründung vermag die von der Vorinstanz bestätigte Aufrechnung von Einkommen nicht zu tragen: Im Aktien-Kaufvertrag vom 29. August 2014 ist keine Vereinbarung enthalten, welche eine Dividendenausschüttung (bzw. die Weiterleitung einer solchen Ausschüttung) in der Steuerperiode 2015 zum Gegenstand hätte; eine entsprechende Dividendenausschüttung ist für die Steuerperiode 2015 auch weder vom neuen Aktionariat (der Y AG) noch von den Pflichtigen (als Aktionären bis und mit 29. August 2014) beschlossen worden, wobei ein entsprechender Beschluss noch vor dem 29. August 2014 ohnehin zu einer – vorliegend nicht in Betracht fallenden – Besteuerung in der Steuerperiode 2014 hätte führen müssen (vgl. zum Realisationsprinzip auch E. 3.2 hiervor). Insofern unterscheidet sich der vorliegende Fall schon im Sachverhalt erheblich vom Verwaltungsgerichtsurteil SB.2015.00105 vom 11. Januar 2016, das vom Steueramt in diesem Zusammenhang im Verfahren vor der Vorinstanz angerufen wurde. Hinzu kommt, dass das Verwaltungsgericht weitergeleitete Dividenden im vorgenannten Urteil als Anwendungsfall der indirekten Teilliquidation qualifizierte; die Annahme einer indirekten Teilliquidation fällt aber vorliegend jedenfalls für die Steuerperiode 2015 nicht in Betracht (vgl. zusammenfassend E. 3.3.3 hiervor).

4.3 Für die im angefochtenen Entscheid bloss angedeutete Möglichkeit, die hier strittige Aufrechnung auf die Bestimmungen zur Besteuerung des Erwerbseinkommens (Art. 17 Abs. 1 oder 2 DBG bzw. § 17 Abs. 1 oder 2 StG) zu stützen, bleibt schon deshalb kein Raum, weil (wiederum) nicht klar ist, in welchen Steuerperioden entsprechende Ansprüche entstanden wären. Tatsachen, welche eine entsprechende Besteuerung rechtfertigen könnten, werden vom Beschwerdegegner ohnehin nicht behauptet.

5.  

Vorstehende Ausführungen führen zur Gutheissung der (vereinigten) Beschwerden entsprechend dem Hauptantrag der Pflichtigen: Einkommensseitig ist auf die von der Vorinstanz (teilweise) gestützte Aufrechnung infolge indirekter Teilliquidation zu verzichten, vermögensseitig ist hingegen das von den Pflichtigen an die Y AG gewährte Darlehen vollumfänglich aufzurechnen, zumal noch nicht rechtskräftig feststeht, ob in der Steuerperiode 2014 ein Teil davon getilgt worden ist.

6.  

6.1 Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des Rekurs- und des erst- und zweitinstanzlichen Beschwerdeverfahrens dem Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG; Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG).

6.2 Überdies haben die Pflichtigen als obsiegende Partei Anspruch auf eine Parteientschädigung (§ 17 Abs. 2 lit. a des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG sowie Art. 64 Abs. 1–3 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG). Die Parteientschädigung wird nach der Bedeutung der Streitsache, der Schwierigkeit des Falls, dem Zeitaufwand und den Auslagen bemessen (§ 8 Abs. 1 Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts [GebV VGr] vom 3. Juli 2018).

6.3 Einem bestimmten oder bestimmbaren Streitwert trägt die 2. Kammer des Verwaltungsgerichts in langjähriger Praxis bei einer vertretenen Partei durch Heranziehung der Verordnung des Obergerichts über die Anwaltsgebühren vom 8. September 2010 (AnwGebV) Rechnung. Die nach dem dort in § 4 Abs. 1 festgelegten Tarif berechnete Grundgebühr wird für das Beschwerdeverfahren in der Regel auf ein Drittel herabgesetzt (VGr, 11. November 2020, SB.2020.00088, E. 5.4, VGr, 13. Februar 2019, SB.2018.00027, E. 2.2.3; VGr, 21. Mai 2003, SB.2002.00103 und SB.2002.00104, E. 5b, veröffentlicht in ZStP 2003, 361), wobei die so ermittelte Entschädigung bei Vorliegen besonderer Umstände um höchstens die Hälfte über- oder unterschritten werden kann. Hat das Verwaltungsgericht auch über die Parteientschädigung für das Verfahren vor dem Steuerrekursgericht zu befinden, wird diese in der Regel auf zwei Drittel der Grundgebühr bzw. auf das Doppelte der Entschädigung für das verwaltungsgerichtliche Verfahren festgelegt (VGr, 11.  November 2020, SB.2020.00088), sodass gesamthaft eine volle Entschädigung geschuldet ist. Diese Aufteilung berücksichtigt, dass die Vertretung im ersten gerichtlichen Verfahren in der Regel deutlich aufwändiger ist.

Demgemäss erkennt die Kammer:

1.    Die Beschwerde in Sachen Staats- und Gemeindesteuern 2015 (SB.2022.00098) wird gutgeheissen. Die Beschwerdeführenden werden für die Staats- und Gemeindesteuern, Steuerperiode 2015, mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … eingeschätzt (Tarif gemäss § 35 Abs. 2 bzw. § 47 Abs. 2 StG; Verheiratetentarif).

2.    Die Beschwerde in Sachen direkte Bundessteuer 2015 (SB.2022.00099) wird gutgeheissen. Die Beschwerdeführenden werden für die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2015, mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … veranlagt (Tarif gemäss Art. 36 Abs. 2 DBG; Verheiratetentarif).

3.    Die Kosten der Verfahren vor Steuerrekursgericht werden dem Beschwerdegegner auferlegt.

4.    Der Beschwerdegegner wird verpflichtet, den Beschwerdeführenden für das Rekursverfahren vor dem Steuerrekursgericht eine Parteientschädigung von je Fr. 3'300.–, insgesamt Fr. 6'600.– (inkl. Mehrwertsteuer), zu entrichten.

5.    Der Beschwerdegegner wird verpflichtet, den Beschwerdeführenden für das Beschwerdeverfahren vor Steuerrekursgericht eine Parteientschädigung von je Fr. 2'100.–, insgesamt Fr. 4'200.– (inkl. Mehrwertsteuer) zu entrichten.

6.    Die Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2022.00098 wird festgesetzt auf
Fr. 7'900.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      87.50    Zustellkosten,
Fr. 7'987.50    Total der Kosten.

7.    Die Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2022.00099 wird festgesetzt auf
Fr. 4'700.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      52.50    Zustellkosten,
Fr. 4'752.50    Total der Kosten.

8.    Die Gerichtskosten werden dem Beschwerdegegner auferlegt.

9.    Der Beschwerdegegner wird verpflichtet, den Beschwerdeführenden für das Verfahren SB.2022.00098 eine Parteientschädigung von je Fr. 1'650.–, insgesamt Fr. 3'300.– (inkl. Mehrwertsteuer), zu bezahlen.

10.  Der Beschwerdegegner wird verpflichtet, den Beschwerdeführenden für das Verfahren SB.2022.00099 eine Parteientschädigung von je Fr. 1'050.–, insgesamt Fr.  2'100.– (inkl. Mehrwertsteuer), zu bezahlen.

11.  Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.

12.  Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Steuerrekursgericht;

       c)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d)    das Steueramt der Gemeinde U;
e)    die Eidgenössische Steuerverwaltung.