Entscheid

 

SR 91/0085

der II. Kammer

 

Sitzung vom 3. März 1992

 

 

Anwesend: Vizepräsident Martin Zweifel (Vorsitz), die Ver­waltungsrichter Emil Dietsch, Ulrich Kohli, Andreas von Al­bertini und Roger Girod, sowie Sekretär Claude Wetzel.

 

 

In Sachen

 

 

1. A,

 

2. B,

                                    Rekurrenten,

vertreten durch C, Treuhandbüro,

 

 

gegen

 

 

S t a d t  Z ü r i c h ,                    Rekursgegnerin,

vertreten durch den Direktor
des Steueramts der Stadt E,

 

 

betreffend Grundstückgewinnsteuer,

 

 

hat sich ergeben:

 

 

      I. A und B veräusserten laut öffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom 5. Mai 1989 als Ge­samteigentümer infolge einfacher Gesellschaft die Liegen­schaft Kat.Nr. 01 (ein Wohnhaus mit Laden und … m2 Um­ge­lände) an der D-Strasse in E zum Preis von Fr. … an die Firma F. Ziffer 10 der Weiteren Bestimmungen dieses Kauf­vertrags lau­tete:

 

"Die Käuferin nimmt zur Kenntnis, dass am 5.1.1989 zwi­schen den Verkäufern und der Generalunternehmung G AG ein Werkvertrag zur Renovation der Liegenschaft abgeschlos­sen wurde. Sie tritt hiermit in diesen Werkver­trag ein. Die Verkäufer erklären, dass für die bis jetzt ausgeführten Ar­beiten (inkl. Planung), gestützt auf die­sen Werkvertrag Fr. … bezahlt worden sind. Die Fertigstellung des Werkes macht somit noch pauschal Fr. … (Franken eine Million zweihundertfünfzigtau­send) aus".

 

      Dieser Pauschalbetrag von Fr. … war in einem Nachtrag vom 28. April 1989 zum Generalunternehmervertrag als "Entschädi­gung für den vorzeitigen Vertragsrücktritt" bezeichnet worden. Gemäss diesem Nachtrag sind darin "die bis heute erbrachten Planungs‑ und wei­tere(n) Aufwendungen einge­schlossen"; die Generalun­terneh­merin ist sodann "nach einem etwai­gen Verkauf berechtigt, diesen Betrag ... einzu­for­dern". In Ziffer 18.2 des Werkver­trags wurde die G AG schliesslich ermächtigt, diesen Vertrag "auf (ih­re) Kosten im Grund­buch vormerken zu las­sen".

 

      Aus Anlass dieser Handänderung auferlegte die Kommis­sion für die Grundsteuern der Stadt E den Veräusserern

am 18. März 1991 eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. …, wobei sie die Anrechnung der als wertvermehrend geltend ge­machten Auf­wendung von Fr. … verweigerte. Bei Anla­gekosten von Fr… und einem Ver­kaufspreis von Fr. … berechnete sie einen Grundstückgewinn von Fr. … und eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. …, welche sie um den bei einer Besitzesdauer von weniger als zwei Jah­ren vorgesehenen Zuschlag von 25 % (= Fr. …) er­höh­te.

 

      II. Die Finanzdirektion wies den Rekurs am 31. Oktober 1991 ab, womit die Pflichtigen einerseits den Betrag von Fr. … angerechnet haben wollten und anderseits einen Zu­schlag von 50 % bei einer Besitzes­dauer von weniger als ei­nem Jahr verfochten hatten. Unter Ableh­nung des ersten und Gut­heissung des zweiten Antrags erhöhte die Finanzdirek­tion die Grundstück­gewinnsteuer auf Fr. …

 

      III. Mit Rekurs vom 2. Dezember 1991 liessen die Pflich­tigen dem Verwaltungsgericht beantragen, die Grund­stückge­winnsteuer unter Anrechnung der geleisteten Zahlung von Fr. … auf "nicht mehr als Fr. …" fest­zusetzen. "Alles unter Kosten‑ und Entschädigungsfolgen zu Lasten der (Stadt E)".

 

      Die Rechtsabteilung des kantonalen Steueramts verzich­tete am 9. Dezember 1991 auf Vernehmlas­sung. Die Abteilung für Grundsteuern des Steueramts der Stadt E schloss am 13. Dezember 1991 auf Abweisung des Rekurses.

 

 

Das Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

 

 

      1. Laut § 161 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 (in der Fassung vom 8. Juli 1962; StG) wird die Grund­stückgewinnsteuer von den Gewinnen erhoben, die sich bei Handänderungen an Grund­stücken oder Anteilen von solchen er­geben. Grundstückgewinn ist nach § 164 Abs. 1 StG (in der nämlichen Fassung) der Be­trag, um welchen der Erlös die An­lagekosten (Erwerbspreis und Aufwendungen) übersteigt.

 

      2. In § 166 Abs. 1 lit. a ‑ f StG (in der Fassung vom 6. Ju­ni 1982) werden die anrechenbaren Aufwendungen ab­schlies­send aufgezählt (RB 1964 Nr. 75, 1982 Nr. 105; Rei­mann/Zup­pinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. Band, 1966, § 166 N. 4).

 

      Dazu gehören nach lit. a Aufwendungen für Bauten, Um­bauten, Melio­rationen und andere dauernde Verbesserungen für das Grund­stück, welche nicht nur tatsächlicher, sondern auch rechtlicher Natur sein können (RB 1978 Nr. 72; Reimann/Zup­pin­ger/Schärrer, a.a.O., und Zuppinger/Schärrer/Fessler/

Reich, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Ergänzungsband, 1983, je § 166 N. 11. Anrechenbar sind nach § 166 Abs. 2 StG nur die in der massgebenden Besitzesdauer gemachten Aufwen­dungen.

 

      Entsprechend dem Grundsatz der vergleichbaren Verhält­nis­se müssen sich Erlös und Anlagewert auf das tatsächlich und rechtlich gleiche Grundstück im Sinn von § 156 Abs. 1 und 2 StG beziehen (RB 1960 Nr. 85; RB 1963 Nr. 69 = ZBl 65, 271 = ZR 65 Nr. 17; Reimann/Zuppinger/Schärrer, a.a.O., § 164 N. 5, auch zum folgenden). Hat sich die eine oder an­dere Be­schaffenheit des Grundstücks während der massgebenden Be­sitzesdauer geändert, sind durch Zu‑ oder Abrechnungen ver­gleichbare Verhältnisse zu schaffen, wie sie bei der Handän­derung herrschen bzw. dem Erlös zugrunde liegen. Keine sol­che Aenderung liegt vor, wenn der spätere Veräusserer das Grundstück nach dem Erwerb rechtlich belastet und die Bela­stung vor der Grundstückveräus­serung wieder abgelöst hat; demgemäss ist das hierfür gelei­stete Entgelt keine Aufwen­dung für eine rechtliche Verbesse­rung des Grundstücks (Rei­mann/Zuppinger/Schärrer, a.a.O., § 166 N. 11).

 

      3. Die Pflichtigen haben das Grundstück Kat.Nr. 01 am 5. Mai 1989 der Firma F ver­äus­sert. Mit ihrem zweitinstanzlichen Rekurs vom 2. Dezember 1991 verlangen sie ‑ wie schon vor Finanzdirektion ‑, dass die "Entschädigung" von Fr. …, welche sie der G AG be­zahlt haben wollen, bei der Erhebung der Grund­stückgewinnsteuer als Auf­wendung im Sinn von § 161 Abs. 1 lit. a StG für die dauernde rechtliche Verbesserung des Grundstücks den Anlagekosten zu­gerechnet werde.

 

      a) Wie die Finanzdirektion unter Berufung auf RB ORK 1957 Nr. 78 zutreffend erwogen hat, wurde das streitbetrof­fene Grundstück Kat.Nr. 01 durch den Ab­schluss des obli­gatori­schen Werkvertrags zwischen den Pflichtigen und der G AG nicht rechtlich bela­stet. Folglich konnte die ge­leistete Entschädigung für die Ablösung dieses Ver­trags auch nicht zu einer entsprechenden Verbesserung füh­ren. Die in Ziffer 18.2 des Werkvertrags vorgesehene Ermäch­tigung der Ge­neralunternehmerin, diesen Vertrag im Grundbuch vormerken zu lassen, vermochte dem Werkvertrag keine dingli­che Wirkung zu verleihen, schliesst doch Art. 959 Abs. 1 ZGB eine solche Vormerkung aus. Der Vergleich mit der Ablösung

von im Grund­buch eintragungsfähi­gen Dienstbarkeiten (Art. 958 Ziff. 2 ZGB; vgl. RB ORK 1951 Nr. 62 = ZBl 53, 251 = ZR 51 Nr. 15) und vormerkbaren Mietverträgen (Art. 959 Abs. 1 ZGB; vgl. RB 1973 Nr. 39) ist daher unbehelflich.

 

      b) Selbst wenn durch den Abschluss des Werkvertrags das Grundstück rechtlich belastet worden wäre, könnte die für die Ablösung des Vertrags bezahlte Entschädigung nicht als Aufwendung für die rechtliche Verbesserung des Grund­stücks gewürdigt werden. Denn die Pflichtigen haben den un­streitig nach Erwerb der Liegenschaft abgeschlossenen Werk­vertrag mit der G AG vor der Veräusse­rung abge­löst: Die Aus­führungen in der Rekursschrift an das Ver­wal­tungsgericht, sie, die Pflichtigen, hätten "im Hinblick auf die sich ab­zeichnenden Bundesbe­schlüsse mit ihren prohibiti­ven Aus­wirkungen auf die Immobi­lienbran­che (sic!) den Ab­schluss dieses Kauf­vertrages für immerhin Fr. … nicht gefährden wollen", weshalb sie "lieber bereit (gewe­sen seien), den Werkvertrag auf ihren Kosten aufzulösen", lassen keinen an­dern Schluss zu. Jedenfalls stand schon vor der Handänderung am 5. Mai 1989 fest, dass die im Nachtrag vom 28. April 1989 vereinbarte "Entschädi­gung für den vor­zeiti­gen Vertragsrück­tritt" von Fr. … zu bezahlen war.

 

      Nach dem (unter Erwägung Ziff. 2 hiervor) Ge­sagten kann un­ter diesen Umständen das für die Ablösung geleistete Ent­gelt nicht den Anlagekosten für eine rechtliche Verbesse­rung des Grundstücks zugerechnet werden. Durch die Aufhebung des Werkvertrags erfuhr das Grundstück aber auch keine tat­säch­liche oder wirtschaftliche Aenderung gegenüber dem mass­ge­benden Zustand beim Erwerb, so dass die Entschädigung von Fr. … auch unter diesem Blickwinkel nicht als wert­ver­­mehrende Aufwendung in Betracht fällt.

 

      c) Schliesslich stellen sich die Pflichtigen heute nicht mehr auf den Standpunkt, die Zahlung von Fr. … habe (vor allem) Planungs‑ und Renovationsarbeiten betrof­fen, ob­wohl im Werkvertrag vom 5. Januar 1989 und in dessen Nachtrag vom 28. April 1989 davon die Rede ist. Sol­che Ar­beiten sind denn auch in keiner Weise substan­ziiert worden, so dass eine An­rechnung auch unter diesem Ti­tel unterblei­ben muss (vgl. statt vieler RB 1980 Nr. 69).

 

      d) Bei dieser Sach‑ und Rechtslage kann offenbleiben, ob die wiederholt in Abrede gestellte, jedoch offenkundig be­stehende wirtschaftliche Beteiligung der Pflichtigen an der Generalunternehmerin einer Anrechnung der geltend ge­machten Ent­schädigung entge­genstünde. Gemäss Firmenver­zeichnis des Kantons Zürich 1991/1992 sind jedenfalls beide Pflichtigen Mitglieder des Verwal­tungsrats dieser nunmehr in Regensdorf domizi­lierten Gesellschaft, B so­gar dessen Präsi­dent.

 

      Das führt zur Abweisung des Rekurses.

 

      4. Bei diesem Verfahrensausgang steht den Pflichtigen die verlangte Parteientschädigung nicht zu (§ 17 Abs. 2 in Ver­bindung mit § 73 Satz 2 des Verwaltungsrechtspflegegeset­zes vom 24. Mai 1959/6. September 1987).

 

 

Demgemäss entscheidet das Verwaltungsgericht:

 

 

1. Der Rekurs wird abgewiesen.

 

2. Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

   Fr. 3'600.‑‑; die übrigen Kosten betragen:

   "        .    Zustellungskosten,

   Fr.      .    Total der Kosten.

 

3. Die Gerichtskosten werden den Rekurrenten je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer Haftung eines jeden für die gesamten Kosten.

 

4. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

 

5. Mitteilung an …